אבירם נבון נ. פקיד שומה אשקלון

פסק-דין בתיק ע"א 8782/05 בבית המשפט העליון בשבתו כבית משפט לערעורים אזרחיים ע"א 8782/05 בפני: כבוד השופטת מ' נאור כבוד השופט א' רובינשטיין כבוד השופט ח' מלצר המערער: אבירם נבון נ ג ד המשיב: פקיד שומה אשקלון ערעור על פסק-דינו של בית המשפט המחוזי בבאר-שבע מיום 26.6.05 בעמ"ה 514/04, שניתן על-ידי כב' השופט י' אלון תאריך הישיבה: ה' בחשון התשס"ח (17.10.07) בשם המערער: עו"ד היבל משה בשם המשיב: עו"ד קמיל עטילה פסק-דין השופט ח' מלצר: 1. לפנינו ערעור על החלטת בית המשפט המחוזי בבאר שבע (כב' השופט: י' אלון), אשר דחה ערעור שהגיש המערער על שומות שהוציא לו המשיב על-פי מיטב השפיטה. 2. המערער הוא מורה לנהיגה. ספריו לשנות המס 2000-1998 נפסלו על-ידי המשיב, כיוון שלא כללו ספר תלמידים, כנדרש בסעיף 2(ב)(6) לתוספת ז' להוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות), התשל"ג-1973. המערער הגיש ערר בפני הוועדה לקבילות פנקסים, ובו טען כי הסיבה לאי הצגת כרטסות התלמידים הינה גניבתן במהלך פריצה שנעשתה בביתו ביום 28.6.01. הוועדה דחתה את הערר על פסילת הספרים, אולם קבעה כי "לאור הנסיבות המיוחדות, ממליצה הוועדה בפני המשיב שלא להכביד ידו בבואו לקבוע את השומה של העורר". המשיב קבע את שומתו של המערער על פי מיטב השפיטה. השגה שהגיש המערער על השומה נדחתה, וכך גם ערעורו בבית המשפט המחוזי. מכאן הערעור שלפנינו. 3. תחשיב השומה בוצע בדרך הבאה: ברשות המערער שתי מכוניות המשמשות להוראת נהיגה. המשיב חיבר את רישומי מד הקילומטרים בשתי המכוניות בכל שנה משנות המס, והפחית בכל שנה 19,800 ק"מ, שיוחסו לנסיעות פרטיות ולנסיעות סרק. היתרה יוחסה לנסיעות עסקיות. המשיב העריך כי ממוצע הקילומטרים בשיעור מגיע לכ-15 ק"מ. לפיכך חילק המשיב את הנסיעות העסקיות ב-15, והגיע להערכה מסוימת בדבר מספר שיעורי הנהיגה שנתן המערער בכל שנת מס. לאחר מכן כפל המשיב את מספר השיעורים במחיר השיעור, שאותו העריך על-פי המחירים המקובלים עבור שיעור נהיגה במכונית בעלת הילוכים ידניים בקרב מורי הנהיגה באזור מגוריו ופעילותו של המערער. 4. בית המשפט המחוזי מצא כי בהיעדר פנקסים קבילים מוטלת על המערער חובת הראיה כי השומה היא מופרזת. לאור זאת בחן בית המשפט את הראיות שהביא המערער, וקבע כי אין בהן כדי לעמוד בחובת ההוכחה. בית המשפט הוסיף ובחן גם את התשתית שהניח המשיב כדי לתמוך בשומה, ומצא אותה סבירה ומבוססת בנתונים ראויים. מסקנותיו של בית המשפט נשענו בעיקר על ניתוח חווֹת-דעת המומחים שהגישו הצדדים. בית המשפט מצא קשיים וכשלים לרוב בחוות דעת המומחה שהגיש המערער ובתחשיבים שערך, ולעומת זאת חוות הדעת מטעם המערער נמצאה מהימנה וסבירה בעיניו. 5. המערער מכוון בערעורו את חיציו כלפי כל רכיבי תחשיבו של המשיב: ראשית, הוא טוען כי היה על המשיב להפחית מרחק גדול יותר בגין נסיעות פרטיות ובגין נסיעות סרק. שנית, לטענתו המרחק הממוצע לשיעור גבוה מ-15 ק"מ, ועומד עד כ-18.8 ק"מ לשיעור. שלישית, הוא סבור כי המשיב העריך את מחיר שיעוריו בסכום גבוה מדי. רביעית ולבסוף, הוא טוען כי היה על המשיב להביא בחשבון את העובדה שחלק מתלמידיו לא שילמו לו בפועל עבור השיעורים וכן כי חלק מתלמידיו הינם קרובי משפחה, מהם לא גבה תשלום. המשיב תומך יתדותיו בפסק דינו של בית המשפט קמא. כן הוא גורס כי המדובר בערעור על ממצאים עובדתיים של הערכאה הדיונית, בהם אין ערכאת הערעור נוטה להתערב. 6. לא ראיתי מקום להתערב במרבית קביעותיו של בית המשפט קמא. לכך טעמים מספר: ראשית, אין זה מנהגה של ערכאת הערעור להתערב בממצאי מהימנות ועובדה של הערכאה הדיונית, למעט במקרים חריגים (ע"א 1516/99 לוי נ' חיג'אזי, פ"ד נה(4) 730, 748 (2001); ע"פ 1258/03 פלוני נ' מדינת ישראל, פ"ד נח(6) 625, 634-632 (2004)). המחלוקות שבפנינו הינן מחלוקות שבעובדה, ורובן המכריע אינו נופל לגדרי חריגים אלה. שנית, משאישרה ועדת הערר את פסילת פנקסיו של המערער – פסילה שאינה חלק מערעור זה – הרי שרואים את פנקסיו של המערער כבלתי קבילים לעניין ערעור על השומה (סעיף 130(ה) לפקודת מס הכנסה [נוסח משולב]). במצב דברים זה רשאי פקיד השומה להעריך את שומת המשיב ככל הבנתו. הלכה פסוקה היא כי בית המשפט יימנע מלהתערב בשומות שהוציא פקיד השומה על פי מיטב השפיטה, באשר הוא הגורם המוסמך ובעל המומחיות לביצוע השומה. שיקול דעתו של פקיד השומה הוא רחב, והתערבות בית המשפט בהערכותיו הינה מצומצמת (ע"א 9792/02 פואז נ' מס הכנסה - טבריה (טרם פורסם), פיסקה 7 (2005); ע"א 4403/96 פקיד שומה כפר סבא נ' גולדמן (לא פורסם), פיסקה 8 (1998)). על המערער מוטלת חובת הראיה כי השומה היא מופרזת ושגויה (סעיף 155 לפקודה). חובה זו כבדה היא, ויש צורך בראיות אובייקטיביות של ממש לביסוס טענותיו כנגד השומה (ע"א 352/86 פקיד שומה פתח-תקווה נ' אורן, פ"ד מ(2) 554, 560 (1990); ע"א 5564/98 מועלם נ' ממונה אזורי - מס ערך מוסף (לא פורסם), פיסקה 17 (2003)). המשיב לא עמד בנטל זה בכל הנוגע למרבית קביעותיו של המשיב. 7. עם זאת הנני סבור כי ראוי להתערב בממצאי בית המשפט הנכבד קמא בסוגיה אחת – בכל הנוגע לשאלת המחיר לשיעור – וזאת על דרך של הקלה עם המשיב. מחירי השיעורים שנקבעו למערער, על-פי הערכת המשיב, היו 75 ש"ח לשיעור בשנת 1998, 80 ש"ח לשיעור בשנת 1999 ו-85 ש"ח לשיעור בשנת 2000. בשומה אותה הוציא המשיב למערער לשנת המס 2001, על פי ספריו שנתקבלו לבסוף נקצב מחיר של 82.5 ש"ח לשיעור לגבי אותה שנה. מחיר זה מלמד על כך שהשומות שנקבעו למערער לגבי השנים הקודמות היו מוגזמות מעט ביחס למרכיב זה. אכן, ייתכן שבמקרה הרגיל לא היה הבדל זה מצדיק התערבות. הלכה היא כי בשומה לפי מיטב השפיטה "אין לנישום לקבול אלא על עצמו, אם השומה שתקבע לפי מיטב שפיטת פקיד השומה תהיה גבוהה מעבר למצופה [...] שהרי הנישום, הוא עצמו, במחדליו גרם לכך שלא יהיו בידי פקיד השומה המוסמך והמנוסה כלים טובים יותר ואמצעים בטוחים לביסוס השומה" (ע"א 734/89 פיקנטי תעשיות מזון בע"מ נ' פקיד שומה גוש דן, פ"ד מו(5) 309, 322 (1992); ראו גם ע"א 110/72 יהלומי קרן אור בע"מ נ' פקיד השומה למפעלים גדולים, פ"ד כז(1) 446, 447 (1973)). אלא שבענייננו קיבלה הוועדה לקבילות פנקסים את האפשרות שאין מדובר במחדל מצד המערער, אלא בתוצאה שנבעה מהגניבה, ולפיכך היא גם המליצה בפני המשיב שלא להכביד ידו על המערער בשעת קביעת השומה. מעבר לכך, בענייננו קיימת תשתית עובדתית היכולה לשפוך אור בנקודה זו על מידת הדיוק, או אי הדיוק, בהערכותיו של פקיד השומה, ולבסס את הצהרותיו של המערער בדבר מחירי השיעורים. במצב דברים זה, יש בנתונים המוסכמים לגבי שנת 2001 כדי לעמוד בחובת ההוכחה המוטלת על המערער לגבי השנים 2000-1998 ולהצדיק את הפחתת מחירי השיעורים ביחס לאותן שנים. 8. אין אני מתעלם מכך ששומת 2001 לא היתה בפני בית המשפט הנכבד קמא בעת שנכתב פסק-הדין. הטעם לכך הינו ששומה זו לא היתה מוסכמת עד לאחרונה, והתנהלו בעניינה הליכים משפטיים מקבילים בבית המשפט המחוזי בבאר שבע. עם זאת, לאחרונה חזר בו המשיב מטענותיו כנגד שומה זו ובית המשפט נתן פסק-דין לטובת המערער. לאור זאת ביקש המערער לצרף לערעורו את תיק בית המשפט המחוזי, ובהסכמת המשיב נעתרנו לבקשתו ביום 27.10.07. היעתרות זו באה מן הטעם שלידת הראיה היתה לאחר מתן פסק דינו של בית המשפט המחוזי, כך שלא היתה אפשרות אובייקטיבית להביאה לפני כן, וקיימת חשיבות ניכרת לראיה זו לצורך ההכרעה בפסק הדין (רע"א 1297/01 מיכאלוביץ' נ' כלל חברה לביטוח בע"מ, פ"ד נה(4) 577 (2001)). 9. הערעור מתקבל, איפוא, באופן חלקי, על דרך של הפחתת השומה שנקבעה למערער. המשיב יחשב איפוא מחדש את שומת המערער לשנות המס 2000-1998 בדרך בה עשה כן קודם לכן, אלא שתחת מחירי השיעורים שנקבעו יבואו המחירים 72.5 ש"ח לשנת 1998, 77 ש"ח לשנת 1999 ש"ח ו-81 ש"ח לשנת 2000. 10. בנסיבות העניין – אין צו להוצאות. ש ו פ ט השופטת מ' נאור: אני מסכימה. ש ו פ ט ת השופט א' רובינשטיין: אני מסכים. ש ו פ ט הוחלט כאמור בפסק דינו של השופט ח' מלצר. ניתן היום, ח' באדר א' התשס"ח (14.2.2008). ש ו פ ט ת ש ו פ ט ש ו פ ט _________________________ העותק כפוף לשינויי עריכה וניסוח. 05087820_K14.doc על מרכז מידע, טל' 02-6593666 ; אתר אינטרנט, www.court.gov.il