עופר מנירב , רו"ח נ. מדינת ישראל - רשות המיסים

פסק-דין בתיק עע"מ 7741/15 בבית המשפט העליון בשבתו כבית משפט לערעורים בעניינים מינהליים עע"מ 7741/15 עע"מ 7762/15 עע"מ 1034/16 לפני: כבוד השופט י' דנציגר כבוד השופט נ' סולברג כבוד השופט א' שהם המערער בעע"מ 7741/15; המשיב בעע"מ 7762/15; המשיב בעע"מ 1034/16; המערער שכנגד בעע"מ 1034/16: עופר מנירב , רו"ח נ ג ד המשיבה בעע"מ 7741/15; המערערת בעע"מ 7762/15; המערערת בעע"מ 1034/16; המשיבה שכנגד בעע"מ 1034/16: מדינת ישראל - רשות המיסים ערעורים על פסק דינו החלקי של בית המשפט לעניינים מנהליים בתל-אביב-יפו בת"צ 115/07 מיום 11.8.2015 שניתן על ידי כב' השופטת י' שיצר וערעור וערעור שכנגד על פסק דינו המשלים מיום 5.1.2016 תאריך הישיבה: י"ד באייר התשע"ז (10.05.2017) בשם המערער: עו"ד סביר רבין בשם המשיב: עו"ד יורם הירשברג פסק-דין השופט י' דנציגר: לפנינו שלושה ערעורים: עע"מ 7741/15 ועע"מ 7762/15 – הם, בהתאמה, ערעורו של התובע המייצג, רואה חשבון עופר מנירב (להלן: מנירב), וערעורה של הנתבעת בתובענה הייצוגית, רשות המיסים (להלן: רשות המיסים או המשיבה), על פסק דינו החלקי של בית המשפט לעניינים מנהליים בתל-אביב-יפו בת"צ 115/07 מיום 11.8.2015 שניתן על ידי השופטת י' שיצר (להלן: פסק הדין החלקי); ו-עע"מ 1034/16 – ערעור וערעור שכנגד על פסק דינו של בית המשפט מיום 5.1.2016, במסגרתו פסק בית המשפט את סכומי הגמול ושכר הטרחה למייצגי הקבוצה (להלן: פסק הדין המשלים). רקע 1. ביום 12.2.2007 הגיש מנירב, רואה חשבון במקצועו ומי שהיה בעבר ראש לשכת רואי החשבון, בקשה לאישור תובענה כייצוגית (להלן: בקשת האישור) כנגד רשות המיסים, בעילה של גביית תשלומים שלא כדין ממייצגי הנישומים, הם רואי חשבון, עורכי דין ויועצי מס (להלן: המייצגים או חברי הקבוצה המיוצגת), עבור התחברות ושימוש במערכת שירות עיבודים ממוכנים (להלן: מערכת שע"מ). מערכת זו מנגישה למייצגים מידע מתוך מאגרי המידע של רשות המיסים באמצעות שאילתות מובנות, ובאמצעותה יכולים המייצגים לבצע פעולות שונות, לרבות הנפקת אישורים ושידור דוחות שונים. יצוין בהקשר זה, כי למייצגים קיימת גם האפשרות לקבל שירותים אלו באמצעות פניה פרונטלית למשרדי המשיבה, ואולם אין חולק כי לשימוש במערכת שע"מ קיימים יתרונות רבים, וביניהם העובדה כי המייצגים אינם נדרשים להגיע למשרדי רשות המיסים, ואינם תלויים בשעות הקבלה של פקידיה. 2. בבקשת האישור טען מנירב כי בעבור השימוש בשירותי מערכת שע"מ גבתה רשות המיסים מהמייצגים, לכאורה, שלושה תשלומים שונים: (1) דמי חיבור חד פעמיים למערכת; (2) דמי שימוש חודשיים קבועים, וזאת ללא קשר למידת השימוש בה; (3) תשלומים עבור השאילתות שהוצאו בפועל. עוד יצוין, כי העילות המרכזיות עליהן התבססה בקשת האישור היו שתיים: האחת, כי התשלומים שגבתה המשיבה מהמייצגים נגבו כאגרה ולא כמחיר, ומאחר שאין חוק המסמיך אותה לגבות אגרה זו, הרי שמדובר בגבייה לא חוקית; והשניה, כי המשיבה לא הייתה מוסמכת לגבות אגרה עבור שירותים אלו, זאת בשל הוראת סעיף 18(ד) לחוק חופש המידע, התשנ"ח-1998 (להלן: חוק חופש המידע), לפיו "לא תיקבע אגרה בעד בקשה של אדם לקבל מידע על אודות עצמו". 3. בתמצית יאמר, כי ביום 7.1.2008 דחה בית המשפט המחוזי (השופטת ש' דותן) את בקשת האישור של מנירב, וקבע כי יש לסווג את התשלומים שגובה רשות המיסים בגין השימוש במערכת שע"מ כמחיר, ולא כאגרה. על החלטה זו ערער מנירב לבית משפט זה (עע"מ 980/08), וערעורו התקבל. בית המשפט עמד על המבחנים השונים לסיווג מס, אגרה, מחיר ותשלומים מסוגים נוספים, וקבע כי יישומם על התשלומים שגבתה רשות המיסים בגין השימוש במערכת שע"מ "מעלה כי יש ממש בתביעה הייצוגית שהגיש המערער, לפחות לגבי חלק ממרכיבי התשלום הנגבים מהמשתמשים במערכת". בעקבות זאת, הוחזר התיק לבית המשפט המחוזי, וביום 2.5.2012 הגיעו הצדדים להסכמה שהתובענה תאושר כייצוגית. כך גם הגיעו הצדדים להסכמה באשר להגדרתן של ארבע סוגיות מרכזיות שנותר להכריע בהן: (א) סיווג התשלומים שנגבו מהמייצגים על ידי המשיבה, בהתאם לאמות המידה שנקבעו על ידי בית משפט זה בעע"מ 980/08; (ב) גובה הסכומים שנגבו על ידי המשיבה מהמייצגים; (ג) האם במסגרת הסכומים שגבתה המשיבה נכללים גם סכומים שהופחתו מסכומי החיובים בדרך של קיזוז, ניכוי, הנחה, או בכל דרך אחרת; (ד) סכום ההשבה, לרבות סוגיית הפרשי ההצמדה והריבית. בנוסף, הצדדים הסכימו כי בית המשפט יכריע בסוגיית הגדרת הקבוצה שבשמה תנוהל התובענה כייצוגית, לאחר שבאי כוח הצדדים יגישו את טיעוניהם בכתב בנושא. 4. ביום 13.8.2012 קבע בית המשפט המחוזי כי הקבוצה שבשמה תנוהל התובענה כייצוגית תוגדר כך: "ציבור המייצגים אשר עשו שימוש ב'מערכת שע"מ' בתקופה שמיום 12.2.2005 [24 חודשים עובר להגשת בקשת האישור – י.ד.] ועד ליום 2.5.2012 [המועד בו הסכימו הצדדים כי התובענה תאושר כייצוגית – י.ד.], והנתבעת גבתה מהם, בתקופה הנ"ל כספים שלא כדין בגין השימוש האמור". בית המשפט גיבש הגדרה זו לאחר שקבע כי סעיף 21 לחוק תובענות ייצוגיות, התשס"ו-2006 (להלן: חוק תובענות ייצוגיות או החוק), מגדיר רק את הגבול התחתון של המועד שלפניו לא ניתן לפסוק סעד של השבה נגד רשות (להלן: רשות או המדינה), אך הוא אינו קובע את גבולה העליון של תקופת ההשבה (ממועד הגשת בקשת האישור ואילך). למסקנה זו הגיע בית המשפט נוכח לשון הסעיף, הקובעת כי בית המשפט "לא יחייב את הרשות בהשבה לגבי תקופה העולה על 24 חודשים שקדמו למועד שבו הוגשה הבקשה לאישור". בית המשפט הוסיף כי על הגבול העליון של תקופת ההשבה ניתן ללמוד מסעיף 10 לחוק, שכותרתו "הגדרת הקבוצה", ולפיו: "...לא ייכלל בקבוצה אדם שעילת תביעתו נוצרה לאחר המועד שבו אושרה התובענה הייצוגית כאמור". בית המשפט קבע, אפוא, כי מסעיף 10(א) לחוק ניתן ללמוד שהמחוקק ביקש לאפשר את צירופו של אדם לקבוצה שעילת תביעתו נוצרה לאחר הגשת בקשת האישור, ולפני מועד אישור התובענה כייצוגית. משכך, קבע בית המשפט כי הכרעתו זו מתיישבת עם פרשנותו של סעיף 21 לחוק ביחד עם סעיף 10, ועוד הוסיף הוא כי: "אין זה סביר ואין זה מידתי כי ייצא חוטא נשכר וכי כל התשלומים שנגבו ע"י הנתבעת לאחר מועד הגשת בקשת האישור לא יוכלו להיכלל בתובענה הייצוגית, אם תאושר בסופו של דבר. פרשנות שכזאת יש בה תמריץ ל'גרירת תיקים' ע"י הנתבע, במקום זירוז הטיפול והגעה להסדרים". פסק דינו החלקי של בית המשפט המחוזי 5. הסוגיה הראשונה והעיקרית שנדונה במסגרת פסק הדין החלקי הייתה סוגיית סיווג התשלומים שנגבו מהמייצגים על ידי רשות המסים. לצורך הכרעה בשאלה זו, החיל בית המשפט את שני המבחנים שנקבעו בפסיקה, הם מבחן התמורה ומבחן הרצון החופשי. באשר לדמי ההתחברות החד פעמיים; צוין כי מנירב ויתר בתצהירו ובסיכומיו על עילת ההשבה בגין דמי ההתחברות החד פעמיים, ולפיכך התייתר הצורך להכריע בשאלת סיווג התשלום בגין רכיב זה. באשר לתשלומים שנגבו בגין השאילתות; נקבע כי לפי מבחן התמורה, התשלום עבור השאילתות מהווה תמורה ישירה, מיידית ומסוימת, והוא מתחלק לדמי שימוש עבור זמן ודמי שימוש עבור הפקת המידע ותעבורתו. נקבע כי מבחינה זו ניתן לכאורה לסווגו כמחיר, אלא שמבחינת מאפיין התמורה שוות הערך, לא ניתן להשוות מחיר שאילתות מסוג זה למחיר בשוק החופשי, ולפיכך יש לסווגו כאגרה. באשר למבחן הרצון החופשי; נקבע כי זה מוביל למסקנה כי יש לסווג את התשלומים עבור השאילתות כאגרה ולא כמחיר, נוכח התקיימותו של אלמנט הכפייה והיעדר אפשרות לקבל שירות זה מגופים פרטיים, שכן רשות המיסים היא גורם מונופוליסטי. באשר לתשלום החודשי הקבוע; בית המשפט הגיע לכלל מסקנה כי יש לסווג תשלום זה כאגרה ולא כמחיר. מבחינת מבחן התמורה, נמצא כי תשלום זה דומה במהותו לשאילתות, בהיבט של הקושי לתמחר אותו בהשוואה לשוק החופשי. כמו כן, נקבע כי דמי השימוש החודשיים בלתי תלויים בשימוש בפועל, וכן לא הוכח כי התמורה שנגבתה בעדם שווה לערך השוק של שירות דומה בשוק החופשי. באשר למבחן הרצון החופשי; נקבע כי גם זה מצביע על כך שיש לסווג את התשלום החודשי כאגרה, שכן עסקינן בתשלום כפוי עבור שירות שנועד לאפשר לנישום לשלם את חיובי המס שלו. בית המשפט דחה את טענת המשיבה לפיה קיימת אפשרות חלופית – על דרך של גישה פיזית למשרדי רשות המיסים - לקבלת המידע אותו קיבלו המייצגים ממערכת שע"מ, וקבע כי השירות הפרונטלי מסורבל ויקר יותר, וכי המשתמשים בו תלויים בשעות הפעילות של פקידי המשיבה, ומשכך אין מדובר בחלופה אמיתית, השקולה באיכותה לשירות המוענק באמצעות מערכת שע"מ. 6. באשר לטענתה של רשות המיסים לפיה טעם נוסף לסיווג התשלומים בגין השימוש במערכת שע"מ כמחיר ולא כאגרה, הוא העובדה כי אלו נקבעו תוך ניהול משא ומתן עם נציגי לשכת רואי החשבון; טענה זו נדחתה על ידי בית המשפט המחוזי, ונקבע כי בין הצדדים לא התקיים משא ומתן שוויוני בתנאי שוק חופשי, שכן לא הייתה ללשכת רואי החשבון אפשרות אחרת להשגת המידע שבמערכת שע"מ, נוכח היות המשיבה מונופול בתחום. כך גם נקבע כי ההליך לא לווה בייעוץ משפטי, ונציגי לשכת רואי החשבון לא היו מודעים לכך שעצם דרישת התשלום איננה חוקית. 7. בית המשפט המשיך לבחינת עילת התביעה מכוח חוק חופש המידע, וקבע כי בכל הנוגע לחיובים בגין השאילתות, המשיבה הודתה בחובתה להשיב תשלומים אלה. באשר לתשלומים החודשיים שנגבו עבור השימוש במערכת שע"מ; נקבע כי אלו נועדו למימון הייעול והתשתיות של המשיבה, שהיא הרשות השלטונית, ולא לצורך מימון סמכות עזר לביצוע הסמכות השלטונית. משכך, דמי השימוש החודשיים שאינם קשורים לשימוש בפועל, נכנסים בגדר הרישא לסעיף 18(ד) לחוק חופש המידע. 8. באשר לטענתו של מנירב לפיה בין המייצגים לבין המשיבה נעשתה למעשה עסקת חליפין, שכן המייצגים העניקו שירות למשיבה בכך שהקלידו את הדוחות לצורך שיגורם במערכת, ובתמורה זכו לתמורה בצורת הפחתת החיוב; בית המשפט המחוזי דחה טענה זו על הסף בשל חוסר סמכות עניינית שלו, כבית משפט לעניינים מנהליים. זאת, בהנמקה כי חוק תובענות ייצוגית אינו מאפשר הגשת תובענה מנהלית ייצוגית להשבת שווי של שירותים שקיבלה המשיבה בעין ושכנגדם ניתנה הנחה בתשלום. 9. סוגיה נוספת שדן בה בית המשפט המחוזי נגעה לטענת רשות המסים, לפיה יש להפחית מסכום ההשבה את השימוש בגין שאילתות ייעודיות/ניהוליות, שכן אלה פותחו לתועלת המייצגים בלבד. בית המשפט דחה טענה זו וקבע כי שאילתות אלה הסבו תועלת גם למשיבה, וכי הן מהוות תחליף לשירות הפרונטלי. על כן נקבע כי "כשם שאין לגבות אגרה תמורת שירות פרונטלי שהפקיד מעניק לנישום הבא לפניו, כך גם אין לגבות אגרה עבור אותו שירות שמסופק ע"י רשות המיסים באופן מקוון כתחליף לפקיד הפרונטלי". 10. באשר לסכום ותקופת ההשבה; כאמור, נקבע כי תקופת ההשבה תחל ביום 12.2.2005 (24 חודשים לפני הגשת בקשת האישור) ועד ליום 2.5.2012 (מועד אישור התובענה כייצוגית). כן נקבע, כי סכום ההשבה יעמוד על סך של 39,260,219 ש"ח (זהו הסכום שנגבה בפועל מהמייצגים בין השנים 2011-2005, וממנו הופחת סכום התשלומים בגין החיבור החד הפעמי עליו ויתר מנירב, וכן נוסף סכום של 300,000 ש"ח ששולם למשיבה על ידי "לקוחות חוץ", שהם, בין היתר, משרדי ממשלה וגופים ציבוריים ופרטיים שקיבלו אישור מיוחד לעבוד בסביבת העבודה שגם המייצגים פעלו בה). עוד צוין, כי הודעת המשיבה על הפסקת הגבייה ניתנה זמן רב לאחר חלוף 90 הימים המנויים בחוק למתן הודעת חדילה, ומשכך היא אינה יכולה ליהנות מפטור ההשבה שמעניק החוק לרשות שחדלה מגבייה לא חוקית במועד. 11. באשר לטענת המשיבה כי ההשבה אינה צודקת בנסיבות העניין , נוכח העובדה שהמייצגים מגלגלים את התשלומים על השימוש במערכת שע"מ על לקוחותיהם, ובשל העובדה שהם ניכו את התשלומים כהוצאה מוכרת, כך שהם קיבלו עבורם הטבות מס; בית המשפט המחוזי דחה טענה זו וקבע כי סוגיה זו חורגת מרשימת הסוגיות שבמחלוקת עליהן הסכימו הצדדים, ומשכך אין מקום להכריע בה. 12. באשר לטענתו של מנירב לפיה יש להחיל על סכום ההשבה את הפרשי ההצמדה והריבית לפי פקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן: פקודת מס הכנסה) ולא לפי חוק פסיקת ריבית והצמדה, התשכ"א-1961 (להלן: חוק פסיקת ריבית והצמדה); נקבע כי פקודת מס הכנסה קובעת כי הפרשי הצמדה וריבית חלים רק על "מס" שמוחזר בשל טעות בגבייתו, ואולם במקרה דנן מנירב לא הוכיח כי התשלום עבור מערכת שע"מ היה בגדר מס. נוכח זאת, נקבע כי יש להחיל על השבת הכספים שנגבו שלא כדין ריבית והצמדה לתקופה שמיום התשלום ועד ליום ההחזר, לפי חוק פסיקת ריבית והצמדה. 13. סופו של דבר; נפסק כי המשיבה תשיב למייצגים את הסכום שגבתה שלא כדין, העומד על סך 39,260,219 ש"ח, כאשר כל סכום שנתי יוצמד בהתאם לחוק פסיקת ריבית והצמדה. הסכום של 300,000 ש"ח שנוסף (עבור לקוחות חוץ), יישא הצמדה וריבית מאמצע תקופת ההשבה שבין השנים 2011-2005. פסק דינו המשלים של בית המשפט המחוזי 14. פסק הדין המשלים שניתן ביום 5.1.2016 עסק בפסיקת סכומי הגמול למנירב ושכר הטרחה לבא כוחו המייצג. בבואו לפסוק סכומים אלו, עמד תחילה בית המשפט המחוזי על שיקולי התשומה, הנוגעים במהותם לרמת הטרחה והסיכון שלקחו מייצגי הקבוצה בניהול ההליך, כמו גם לפער שבין הסעד הנתבע לסעד שהתקבל בסופו של דבר. בית המשפט ציין כי הטענה שסביבה נסוב התיק הינה טענה משפטית פשוטה, המבוססת על היעדר הסמכה בדין לגבות אגרה, ועל יישום הקריטריונים שנקבעו בפסיקה לסיווג תשלום כאגרה. ואולם נקבע כי מנגד, יש להתחשב בעובדה שהמשיבה נמנעה מלחדול מהגבייה הלא חוקית, והחליטה לנהל את ההליך עד תומו, והדבר הצריך השקעה רבה מצד מייצגי הקבוצה, שנפרשה על פני שנים רבות. באשר לפער בין הסכום הנתבע לסכום שנפסק; בית המשפט ציין כי הסכום שנתבע עמד על סך 60 מיליון ש"ח (ואף בשלב מסוים עמד על כ-200 מיליון ש"ח, בשל הוספת עילת תביעה), בעוד שלבסוף נפסק לחברי הקבוצה פיצוי בסך של כ-40 מיליון ש"ח בלבד. בית המשפט הטעים כי פער זה נבע מכך שהמידע הרלבנטי היה מצוי בידי המשיבה, ומכך שעילת התביעה בגין דמי ההתחברות החד פעמיים נדחתה לבסוף. 15. טענה נוספת שהועלתה על ידי רשות המיסים, לפיה מנירב לא טרח לבצע פנייה מוקדמת עובר להגשת בקשת האישור, נדחתה על ידי בית המשפט המחוזי. נקבע כי מנירב שלח עוד בשנת 2006, עת כיהן כנשיא לשכת רואי החשבון, מכתב ובו טען כנגד התשלום שנגבה בגין השימוש במערכת שע"מ. גם לאחר סיום כהונתו שלח מנירב מכתב נוסף למשיבה, ויש בכך די בשביל להביא לדחיית הטענה להיעדר פנייה מוקדמת. 16. באשר לשיקולי התפוקה לקבוצה המיוצגת; נקבע כי התובענה תרמה באופן מהותי לחדילתה של רשות המיסים מהגבייה שלא כדין, וכי עיתוי הודעת החדילה מלמד כי פסק דינו של בית משפט זה בערעור על בקשת האישור הוא שהניע את המשיבה לחדול ממעשיה. כך גם נמצא כי בקשת האישור הביאה לתועלת רבה לקבוצה, שכן היא כוללת הן את סכום ההשבה בגין תקופת העבר, והן את הסכומים שנחסכו מהגבייה העתידית. גם טענתה של המשיבה, לפיה התועלת לקבוצה נמוכה מזו הנחזית, שכן המייצגים ניכו את התשלומים בגין מערכת שע"מ כהוצאה בייצור הכנסה, נדחתה. בית המשפט המחוזי הטעים כי אין מקום במסגרת הליך זה לבחון את שומות המס שהגישו המייצגים, וכי ישנה חזקה לפיה המייצגים יבצעו בדוחותיהם העתידיים התאמות בין סכומי ההשבה לבין ניכויים כהוצאה בייצור הכנסה שביצעו בעבר, אם אכן עשו כן. 17. באשר לשיקולי הכוונה ציבורית; בית המשפט המחוזי הדגיש כי הרתעת רשויות מגביית כספים שלא כדין הינו אינטרס ציבורי רם מעלה, כמו גם הגברת הבדיקה המוקדמת של הרשויות בטרם הטלת חיובים על הציבור, וכן חיזוק מוסד התובענה הייצוגית, ובפרט עידוד תובעים פוטנציאליים להגיש תובענות ייצוגיות ובכך לסייע בחשיפת ותיקון כשלים. 18. נוכח כל האמור, נקבע כי הסכום שממנו ייגזר הגמול ושכר הטרחה הוא 53,038,023 ש"ח (הסכום כולל ריבית והצמדה). נוכח זאת, הסכום שהתקבל מיישום המדרגות לפי שיטת האחוזים שנקבעו בע"א 2046/10 עזבון המנוח שמש נ' רייכרט, פ"ד סה(2) 681 (2012) (להלן: הלכת רייכרט), עומד על סך 8,700,000 ש"ח, אשר יחולק באופן הבא: הגמול למנירב יעמוד על סך 2,000,000 ש"ח, ושכר טרחת בא כוחו המייצג יעמוד על סך 6,700,000 ש"ח. 19. באשר לאופן ההשבה; נקבע כי על המשיבה להשיב בעין לחברי הקבוצה את הסכומים שנגבו שלא כדין, בצירוף ריבית והצמדה. בית המשפט הורה למשיבה לפרסם בתוך 120 ימים מיום מתן פסק הדין המשלים, במימונה, את עיקרי פסקי הדין, ואודות אפשרויות ההשבה של תשלומי שע"מ בעיתונות היומית. מן ההודעה ניתן יהיה לפנות לטופס בקשת השבה, והשבת הכספים תיעשה בתוך 45 ימים מכל פניה פרטית שתתקבל, תוך שנתיים מהפרסום האחרון. בשולי הדברים הוסיף בית המשפט המחוזי, כי הוא אינו מוצא לנכון לבחון סוגיות הנוגעות למערכת היחסים הפנימית שבין מנירב לבין לשכת רואי החשבון. מכאן הערעורים שלפנינו. בקשות לעיכוב ביצוע פסקי הדין 20. ביום 5.1.2016 נעתר בית משפט זה (השופט ס' ג'ובראן) לבקשת רשות המיסים לעיכוב ביצוע פסק הדין החלקי, תוך שנקבע כי סיכויי הערעור, על פניו, טובים וכי "...מאזן הנוחות הנוטה לטובת המבקשת בשל היות התובענה ייצוגית ובעלת יותר מאלפיים חברי קבוצה". 21. ביום 31.3.2016 נעתרתי באופן חלקי לבקשת המשיבה לעיכוב ביצוע פסק הדין המשלים. קבעתי כי נוכח החיוב הכספי הגבוה – קרוב לתשעה מיליון ש"ח – יש מקום להורות על עיכוב תשלום מחצית מהגמול ומשכר הטרחה שנפסקו לטובת מייצגי הקבוצה, עד להכרעה בערעורים. משכך, נקבע כי על המשיבה להעביר מיליון ש"ח למנירב ו-3.35 מיליון ש"ח לבא כוחו המייצג. עמדת היועץ המשפטי לממשלה 22. לאחר שהובא לידיעתנו כי בתיק אחר המתנהל לפני בית משפט זה (בר"מ 9100/15), הוגשה עמדת היועץ המשפטי לממשלה, אשר עסקה בין היתר בסוגיית פרשנותו של סעיף 21 לחוק וגבולותיה של תקופת ההשבה, מצאנו לנכון לעיין בעמדה זו, והיא הונחה לפנינו. בתמצית יצוין, כי עמדת היועץ המשפטי לממשלה תמכה בעמדת רשות המסים ביחס לאופן פרשנות סעיף 21 לחוק, ולשיטתו, הן לשון הסעיף והן תכליתו תומכים בטענה כי תקופת ההשבה בה ניתן לחייב רשות חלה על השנתיים שקדמו למועד הגשת בקשת האישור ועד למועד הגשת בקשת האישור בלבד. תמצית טענות הצדדים 23. טענותיו של מנירב בקשר לפסק הדין החלקי; בעיקרו של דבר, מבקש מנירב לתקוף במסגרת ערעור זה את קביעתו של בית המשפט המחוזי לפיה הקבוצה המיוצגת אינה זכאית להשבה בגין הסכומים שקוזזו לטובתה בעקבות שידור דוחות במערכת. לטענת מנירב, בית המשפט נתן פרשנות מצמצמת ושגויה למונח "גביה שלא כדין", במובן זה שפרט 11 לתוספת השניה לחוק אינו כולל גבייה באמצעות קיזוז אגב עסקת חליפין. לשיטת מנירב, די בכך שכל החיובים נפרעו, ועל כך אין מחלוקת, על מנת שהמשיבה תחויב בהשבתם של כל סכומי החיובים, ודרך הפירעון אינה רלבנטית לצורך פרט 11 לתוספת. כן נטען, כי מדובר בסכומים ידועים, ברורים ומוסכמים, אשר קוזזו מסכום החיובים לשם פירעונם, ואותם יש להשיב. עוד נטען בהקשר זה, כי חוק תובענות ייצוגיות מעניק לרשויות המדינה הגנות מפורשות, ומכך ניתן להסיק שככל שהמחוקק ביקש להעניק למדינה הגנה נוספת מעבר למה שניתן לה כבר בחוק, בדמות צמצום המונח "גביה" שבפרט 11, היה עושה כן באופן מפורש. באשר לתקופת ההשבה בה ניתן לחייב רשות בהשבה, לפי סעיף 21 לחוק תובענות ייצוגיות; מנירב טוען כי הגם ששאלה זו טרם הוכרעה בבית משפט זה, בתי המשפט המחוזיים אימצו את הגישה המרחיבה, לפיה רשות אשר בחרה מדעת שלא להודיע על חדילה נוטלת סיכון שככל שיתברר כי היא אכן גבתה סכומים שלא כדין, תאלץ היא להשיב במסגרת ההליך הייצוגי גם את כל הכספים שגבתה שלא כדין לאחר מועד הגשת בקשת האישור, ואף עד למועד מתן פסק הדין. דהיינו, סעיף 21 קובע רק את גבולה "התחתון" של תקופת ההשבה, קרי התקופה שקדמה למועד שבו הוגשה הבקשה לאישור, ואולם הוא אינו קובע את גבולה "העליון", קרי התקופה שלאחר מועד הגשת בקשת האישור (ועד למועד אישור התובענה כייצוגית). מנירב מוסיף כי כל פרשנות אחרת לסעיף זה תצמצם את גבולותיו ותיצור תמריץ שלילי לרשויות לחדול מהתנהגותן הלא חוקית. מנגד, פרשנות המצמצמת את סעיף 21 לחוק ומעמידה את תקופת ההשבה על שנתיים בלבד, מובילה לפגיעה בעקרונות של מנהל תקין, תום לב, צדק ומוסר, המחייבים למנוע מצב בו רשות תמשיך בגבייה שלא כדין, בעוד היא מוגנת מהשבתם של סכומים שגבתה שלא כדין. טענותיו של מנירב בקשר לפסק הדין המשלים; נטען כי המקרה דנן הוא מקרה ייחודי המצדיק פסיקת גמול ושכר טרחה למייצגי הקבוצה על הצד הגבוה, וזאת בתמורה לטרחתם, אשר התבטאה בניהול התיק במשך למעלה מתשע שנים, וכן לאור הסיכון שנטלו. עוד נטען, כי לצורך קביעת הגמול ושכר הטרחה היה על בית המשפט המחוזי להביא בחשבון גם את התועלת העתידית שהסבה התובענה לחברי קבוצה, משנחסכו מהם תשלומי הגבייה העתידיים. הגם שבית המשפט עמד על כך בהחלטתו, דה-פקטו לא נוסף סכום כלשהו בגין אותה תועלת עתידית. כן נטען, כי הלכת רייכרט יושמה באופן מוטעה על ידי בית המשפט, שכן ההלכה קובעת שהחישוב בשיטת האחוזים נוגע לשכר הטרחה בלבד, ועל כן היה על בית המשפט המחוזי לפסוק, בנוסף לסכום שנקבע (8,700,000 ש"ח) גם סכום בגין גמול למנירב, ולא לגרוע אותו מסכום שכר הטרחה, כפי שעשה. באשר לשיקולי הגנה על הקופה הציבורית; נטען כי המחוקק כבר נתן ביטוי לאינטרס הנוגע לשמירה על הקופה הציבורית במסגרת ההגנות שמוענקות לרשות בחוק תובענות ייצוגיות, קרי מתן האפשרות להודיע על חדילה, ומשלא השכילה המשיבה לעשות כן, אין להביא שיקול זה בחשבון בעת חישוב הגמול ושכר הטרחה למייצגי הקבוצה. 24. טענותיה של רשות המיסים בקשר לפסק הדין החלקי; המשיבה טוענת תחילה כי בית המשפט המחוזי צדק בקבעו כי בהתאם לפרט 11 לתוספת השניה לחוק, ניתן להגיש תובענה ייצוגית נגד רשות רק בגין סכומים שהיא גבתה בפועל שלא כדין, ולא בגין סכומים אותם לא גבתה, וכי אף פרשנות אחרת אינה מתיישבת עם לשון פרט 11. באשר לעסקת החליפין; נטען כי כספים אלו כלל לא שולמו לחברי הקבוצה המיוצגת, ובמישור הכלכלי עסקת החליפין שבוצעה לכאורה, אינה מבטאת עסקה בשווה כסף אשר ניתנת לתרגום כעסקה בשוק. יתר על כן, נטען כי אף אחד מן הצדדים לא ראה בעסקה זו כעסקת חליפין עת בוצעה. טענה חלופית שהעלתה המשיבה, היא כי ניתן לראות בהארכות שנתנה למייצגים בהגשת הדוחות כתמורה עבור השירות שביצעו בשידורם של הדוחות. באשר לתקופת ההשבה; נטען כי סעיף 21 לחוק קובע באופן ברור ומפורש כי אין מקום לחייב רשות בהשבה, לתקופה העולה על 24 החודשים שקדמו להגשת בקשת האישור. פרשנות זו נסמכת על לשונו הברורה של הסעיף, וכן על תכליתו, והיא תחימת תקופת ההשבה בתובענות שהוגשו כנגד הרשות, לצורך הגנה על הקופה הציבורית, כמו גם מניעת מצבים בהם יוטלו על רשויות חיובים ביתר, אשר יפגעו בתפקודן התקין. באשר להיקף ההשבה; המשיבה טוענת כי בית המשפט שגה בקבעו כי סכום ההשבה יכלול סך של 300,000 ש"ח ששולמו על ידי "לקוחות חוץ", וזאת לאחר שגם מנירב עצמו לא חלק על כך שמדובר בתשלום שלא שולם על ידי חברי הקבוצה. טענותיה של רשות המיסים בקשר לפסק הדין המשלים; נטען כי בית המשפט המחוזי שגה משקבע כי אין מקום, במסגרת פסיקת סכומי הגמול ושכר הטרחה למייצגי הקבוצה, לקחת בחשבון את השיקול של הגנה על הקופה הציבורית, שכן יש להתחשב בשיקול זה גם מקום בו הרשות נדרשת להשיב כספים שגבתה שלא כדין. לעניין הפניה המוקדמת; נטען כי המכתבים ששלח מנירב כלל לא עסקו בנושא הגבייה הלא חוקית לכאורה, ולא ניתן לראות בהם כביצוע פניה מוקדמת. מעבר לכך, מכתבים אלו לא כללו התייחסות לסוגיות המשפטיות שהתעוררו. עוד נטען בהקשר זה, כי מנירב נצר בליבו את טענותיו אותן העלה במסגרת התובענה הייצוגית עת שימש כראש לשכת רואי החשבון, ורק בסמוך לפרישתו הגיש את התובענה. בנסיבות אלה, ישנה הצדקה לשלול את זכאותו לגמול, או לכל הפחות להפחיתו באופן משמעותי. עוד נטען, כי בית המשפט שגה משקבע כי יש להתחשב בתועלת העתידית שהושגה באמצעות התובענה הייצוגית, שכן תקופת ההשבה מוגבלת כאמור ל-24 חודשים בלבד, ולכן אין מקום להתחשב בתקופה ארוכה מזו, לצורך פסיקת גמול ושכר טרחה. כך גם טוענת המשיבה כי קיים פער גדול בין הסכום שנתבע, העומד על סך 224,774,957 ש"ח, לבין הסכום שנפסק לבסוף, העומד על סך 50,000,000 ש"ח בלבד, ויש להביא פער זה בחשבון בעת פסיקת סכומי הגמול ושכר הטרחה. דיון והכרעה 25. לאחר עיון בערעוריהם של הצדדים, נראה כי מתעוררות לפנינו שתי סוגיות עיקריות, הנוגעות לשתיים מן ההוראות בחוק תובענות ייצוגיות. הסוגיה הראשונה עוסקת בהנחות שניתנו למייצגים בעבור השימוש במערכת שע"מ, והאם יש לכלול אותן במסגרת פרט 11 לתוספת השניה לחוק. הסוגיה השניה עוסקת בתקופת ההשבה בה חויבה רשות המסים, והאם זו תואמת להוראת סעיף 21 לחוק תובענות ייצוגיות. במסגרת בחינת סוגיות אלה, נדרשים אנו לעמוד על פרשנות סעיפים אלו, ועל תכליתם הנלמדת, בין היתר, מההיסטוריה החקיקתית של חוק תובענות ייצוגיות. סוגיה נוספת המתעוררת בענייננו נוגעת לסכומי שכר הטרחה והגמול שנפסקו במסגרת פסק דינו המשלים של בית המשפט המחוזי. נדון עתה בכל אחת מסוגיות אלה. סוגיה 1: ההנחות שניתנו למייצגים בעבור השימוש במערכת שע"מ 26. הסוגיה הראשונה המתעוררת לפנינו היא האם ניתן לכלול במסגרת סכום ההשבה שרשות המסים נדרשת להשיב מכוח פרט 11 לתוספת השניה – הקובע כי תביעה נגד רשות להשבת סכומים תוגש רק מקום בו הרשות "גבתה שלא כדין, כמס, אגרה או תשלום חובה אחר" – גם את ההנחות שנתנה המשיבה לחברי הקבוצה, בתמורה לשימושם בשירותי מערכת שע"מ. אומר כבר עתה, כי מסקנתי היא שאין מקום לכלול את שווי ההנחות שניתנו למייצגים כחלק מסכום ההשבה אותו חבה רשות המיסים. מסקנתי זו נובעת מהאופן בו לשיטתי יש לפרש את פרט 11 ואת גבולותיו, כאשר סבורני כי טענתו של מנירב לפיה יש לכלול סכומים אלו בסכום ההשבה, מרחיבה את גבולותיו של פרט 11 יתר על המידה, באופן שאינו מתיישב עם לשונו ועם התכלית העומדת בבסיסו. 27. בטרם נדון בסוגיה זו, נזכיר את תמצית עמדות הצדדים בה. לטענת מנירב, יש לכלול בגדר סכום ההשבה בה חויבה רשות המסים, גם את הסכומים שקיזזה או שהפחיתה המשיבה מן הסכומים שנדרשו המייצגים לשלם, וזאת בתמורה לשידור הדוחות במערכת שע"מ. לדידו של מנירב, בית המשפט המחוזי נתן פרשנות מצמצמת ושגויה לפרט 11 לתוספת השניה, ולשיטתו גבייה שבוצעה על ידי המשיבה, באמצעות קיזוז אגב עסקת חליפין, צריכה להיכלל בגדר סכום ההשבה. מנגד, המשיבה טוענת כי בגדר סכום ההשבה יש לכלול אך ורק סכומים אותם היא גבתה בפועל שלא כדין, ואין לכלול סכומים אותה לא גבתה. נטען כי הכספים שקוזזו מהתשלומים בהם חויבו המייצגים, כלל לא שולמו לחברי הקבוצה המיוצגת, אלא הם ניתנו כהנחות מתוך מטרה לעודד שימוש במערכת שע"מ, וללא הלימה בין הסכום שקוזז לבין היקף השימוש במערכת. משכך, לא ניתן לכלול סכומים אלו בגדר פרט 11 לתוספת השניה. מדיניות ההנחות עבור השימוש במערכת שע"מ 28. על מנת להבין את מדיניות קיזוז הכספים (אשר תכונה להלן: מדיניות ההנחות), שהנהיגה רשות המיסים עבור השימוש במערכת שע"מ, והאם אכן נוצרה בין המשיבה לבין המייצגים מעין עסקת חליפין, נעמוד בפירוט על המסכת העובדתית הצריכה לעניין. כפי שצוין לעיל, בפני המייצגים המנויים למערכת שע"מ עמדה האפשרות לקבל מידע מתוך מאגרי המידע של רשות המיסים, ולבצע פעולות שונות באמצעות שאילתות מובנות. המייצגים יכלו להשתמש במערכת זו באופן מקוון וישיר, מביתם או ממשרדם, וללא צורך בהגעה פיזית למשרדי רשות המסים שברחבי הארץ. חלף השימוש במערכת שע"מ, יכלו המייצגים לקבל את השירותים המבוקשים באמצעות הגעה פיזית למשרדי המשיבה. ואולם, השימוש במערכת שע"מ הקנה יתרונות לא מבוטלים לשני הצדדים: מייצגים אשר השתמשו במערכת שע"מ יכלו לצפות בשאילתות שונות ממשרדיהם, ולהנפיק אישורים שונים, ללא צורך בהגעה פיזית למשרדים. בכך, נחסכו מהם משאבים שונים הכרוכים בכך, לרבות השקעת משאבים כספיים ושעות עבודה. כך גם זמינות הנתונים דרך מערכת שע"מ הייתה רחבה יותר בהשוואה לשעות הפעילות של השירות הפרונטלי. מנגד, רשות המיסים נהנתה מיתרון ברור שהתבטא בחסכון בכוח אדם המאייש את העמדות הפרונטליות. 29. במרוצת השנים, נקטה הנהלת רשות המיסים פעולות שונות על מנת לעודד את השימוש במערכת שע"מ. הוסכם ברשות המיסים כי על מנת להגביר את השימוש במערכת יש להביא להוזלת עלויות השימוש השוטף בה. הוזלה זו התבטאה תחילה בתעריף חודשי מוזל וקבוע, שאליו נלווה תגמול או הנחה, בהתאם לשימוש במערכת ובהתאם לקריטריונים שונים שנקבעו. ואולם בשלב כלשהו, החלה רשות המיסים להעניק הנחות גבוהות יותר, עד שמרבית המייצגים שביצעו פעולות במערכת שע"מ זכו להנחה מלאה בגובה 100% על השימוש במערכת. במצב זה, כלל לא התקיימה זיקה בין שווי הפעילויות שנדרשו המייצגים לבצע, לשווי ההנחות שניתנו להם. 30. אם כן, ההנחות שניתנו למייצגים הוענקו להם כחלק ממדיניות שמטרתה עידוד שימוש מקוון בשירותי רשות המיסים, מתוך מטרה לייעל ולחסוך במשאבים הן עבור עבור המשתמשים במערכת, והן עבור המשיבה עצמה. נראה אפוא, כי רשות המיסים ביקשה לספק שירותים ציבוריים חיוניים באופן המותאם לטכנולוגיות המתקדמות הקיימות כיום, תוך חסכון במשאבים. המעבר למתן שירותים ומידע ממשלתי באמצעות שירותים מקוונים מקדם התייעלות במתן השירות הניתן לאזרחים, תוך צמצום הבירוקרטיה והקשיים הנלווים להעברת מידע זה באופן פרונטלי. מדיניותה זו של רשות המיסים, איננה הדוגמה היחידה לשינויים הטכנולוגיים במתן שירותים ממשלתיים. דוגמה נוספת לכך מצויה בתקנות הדרכונים, התש"ם-1980, שם נקבע כי אזרח אשר יבחר להנפיק דרכון באמצעות האינטרנט, ייהנה מתשלום אגרה מופחתת, בהשוואה לאדם שיבחר להנפיק דרכון במשרדי משרד הפנים. כך גם נחסך ממנו הצורך בהגעה פיזית למשרד הפנים, על כל הכרוך בכך. החשיבות שבמתן שירותים ממשלתיים באמצעים מקוונים זכתה אף להכרה שהתבטאה בהחלטת הממשלה מספר 1046 מיום 15.12.2013, להקמת מיזם לאומי הקרוי "ישראל דיגיטלית". מטרתו של מיזם זה היא "לפעול לגיבוש מדיניות לאומית לשימוש בטכנולוגית מידע ותקשורת ויישומה". כך נקבע, כי מדיניות המיזם תכלול: "התייחסות לקידום תשתיות שתאפשרנה השגת יעדים אלו, לרבות: יצירת סביבה דיגיטלית מתקדמת, אמינה ובטוחה לשימוש אזרחי ישראל (לרבות מערכות אבטחת מידע ומערכות זיהוי); טיפוח הון אנושי ועידוד תעשיית טכנולוגיית מידע ותקשורת וקידום אוריינות דיגיטלית בציבור". הגם שמדיניותה של רשות המיסים, ובפרט פיתוח מערכת שע"מ, אינה קשורה לפעילותה של "ישראל דיגיטלית", ניתן ללמוד מכך כי המדינה מבקשת, באמצעים שונים, לקדם מדיניות כללית אשר תעודד את האזרחים לבצע פעולות באמצעים מקוונים, בתמורה להקלות שונות. נהיר כי התייעלות המערכות והמעבר למתן שירותים מקוונים מיטיב גם עם המדינה ועם רשויותיה, וחוסך במשאבים אותם היא נדרשת להשקיע על מנת להעניק שירות פרונטלי לאזרחיה. ואולם, חשוב להזכיר לעניין זה כי מן החסכון הנוצר בקופת המדינה ורשויותיה, אמור ליהנות ציבור המשתמשים בשירותי הרשויות. 31. בענייננו, סבורני כי הניסיון לצייר את מדיניותה של רשות המסים להענקת הנחות בעבור השימוש במערכת שע"מ כמעין עסקת חליפין בין המשיבה לבין המייצגים, בדמות מתן שירותים מצד האזרחים, וקבלת תמורה בשווי כספי עבורם, חוטא למציאות. חיזוק לכך מתקבל גם מהיעדר הזיקה, כאמור לעיל, בין שווי ההנחות לבין היקף הפעולות שביצעו המייצגים. עובדה זו מחזקת את המסקנה כי רשות המיסים לא ראתה בהנחות אלה אמצעי לתשלום בעד שירות כזה או אחר שסיפקו המייצגים בשימושם במערכת שע"מ, אלא היא נועדה לשם עידוד השימוש במערכת שע"מ, כחלק ממדיניות כללית של מעבר למתן שירותים מקוונים. כך גם טענת המשיבה כי ניתן לראות גם בהארכות שניתנו למייצגים בהגשת הדוחות, בתמורה לשימושם במערכת שע"מ, מעין "תשלום" על השימוש, מחזקת את המסקנה לפיה לא ניתן לראות בהנחות שניתנו כמעין עסקת חליפין שיש להשיב את הכספים ששולמו במסגרתה. האם שווי ההנחות נכלל בגדר פרט 11 לתוספת השניה? 32. יתר על כן, סבורני כי גישה הרואה בהנחות שניתנו למייצגים בעד השימוש במערכת שע"מ, ככאלה שיש לגביהן חובת השבה מכוח פרט 11, אינה גישה המתיישבת עם תכליתו של פרט 11, כמו גם עם משמעותו הלשונית. 33. פרט 11 לתוספת השניה לחוק תובענות ייצוגיות קובע כי ניתן להגיש תובענה ייצוגית נגד רשות "להשבת סכומים שגבתה שלא כדין, כמס, אגרה או תשלום חובה אחר". זוהי אפוא האפשרות היחידה שבמסגרתה ניתן להגיש תובענה ייצוגית כנגד "רשות" בכובעה ככזאת (זאת להבדיל ממצבים בהם פועלת המדינה בכובעים אחרים, כגון "עוסקת" או "מעסיקה". ראו למשל: עע"מ 2978/13 מי הגליל – תאגיד הביוב האזורי בע"מ נ' יונס, פסקה כח (23.7.2015) (להלן: עניין מי הגליל); עע"מ 7373/10 לוי נ' מדינת ישראל – צבא הגנה לישראל מדור תשלומים, פסקה 42 (13.8.2012) (להלן: עניין לוי)). יצוין כי המונח "רשות", המופיע בפרט 11 לתוספת השניה, משמעו כהגדרת מונח זה בחוק בתי משפט לעניינים מנהליים, התש"ס-2000 (להלן: חוק בתי משפט מנהליים), לפיו רשות היא "רשות מרשויות המדינה, רשות מקומית, וכן גופים ואנשים אחרים הממלאים תפקידים ציבוריים על פי דין" (ראו פסקה כו, עניין מי הגליל). בהתאם לסעיף 5(א)(2) לחוק, ניתן להגיש לבית המשפט לעניינים מנהליים בקשה לאישור תובענה כייצוגית מכוח פרט 11 לתוספת השניה, ובמסגרתה לתקוף החלטה של רשות, מקום בו ההחלטה התקבלה על ידי רשות בעת "מילוי תפקיד ציבורי על פי דין, לרבות העדר החלטה וכן מעשה או מחדל" (ראו סעיף 2 לחוק בתי משפט מנהליים). אם כן, פרט 11 מאפשר להגיש תובענה ייצוגית נגד המדינה כרשות ציבורית, מקום בו גבתה היא סכומים שלא כדין, כמס, כאגרה או כתשלום חובה אחר. 34. גבולותיו של פרט 11 לתוספת השניה והאפשרות להגיש תובענה ייצוגית נגד המדינה בכובעה כ"רשות", היו במוקד הדיונים שהתנהלו במסגרת חקיקת חוק תובענות ייצוגיות. לאחר חקיקתו של החוק, זכה נושא זה להתייחסות רבה גם בפסיקה. מעיון בהליך החקיקה ובישיבות שהתנהלו במסגרתו, כמו גם בפסיקה שדנה בו, ניתן ללמוד רבות אודות כוונת המחוקק בעיצוב גבולות פרט 11. כך, בבג"ץ 2171/06 כהן נ' יו"ר הכנסת, פסקה 37 (29.8.2011) (להלן: עניין כהן), בו נדונה חוקתיות המגבלות הקבועות בחוק תובענות ייצוגיות בהגשת תובענות ייצוגיות כנגד המדינה, הטעימה הנשיאה ד' ביניש כי: "ככלל, בקביעת מסגרות דיוניות בחוק להליכים השונים, וכך גם בחוק תובענות ייצוגיות, תוחם המחוקק את גבולותיו של ההסדר. תחימת גבולות אלה מבטאת את האיזון שראה המחוקק לקבוע בין היתרונות והחסרונות הגלומים באותו הסדר. [...] הגבולות שהציב המחוקק לאפשרות להגיש תובענה ייצוגית הן חלק בלתי נפרד מן ההסדר החקיקתי השלם. על כן, המבקש לשנות את הגבולות מבקש למעשה לשנות את האיזון שקבע המחוקק למסגרת הדיונית של מוסד התובענות הייצוגיות." כך גם ברע"א 6340/07 עיריית תל אביב נ' טיומקין, פסקה 22 (13.2.2011) תיארה השופטת א' חיות כי: "ההוראות המיוחדות בחוק תובענות ייצוגיות, אותן פירטנו לעיל לגבי הגשת תובענה ייצוגית נגד רשות, הן פרי של פשרה בין עמדתם של חלק מחברי ועדת חוקה חוק ומשפט שצידדו בהחלה אחידה של הוראות החוק על כל הנתבעים בתביעה ייצוגית, לרבות הרשות ובין עמדת נציגי משרד המשפטים שצידדו בהבחנות נוספות אשר יבדילו תביעות ייצוגיות נגד הרשות מתביעות ייצוגיות נגד נתבעים אחרים (ראו אלון קלמנט "קווים מנחים לפרשנות חוק תובענות ייצוגיות, התשס"ו-2006" הפרקליט מט 131, 132 (תשס"ז); סטיבן גולדשטיין "הערות על חוק תובענות ייצוגיות, תשס"ו-2006 עלי משפט ו 7, 9-13 (תשס"ז)). העמדות השונות בעניין זה קיבלו ביטוי בדיוני ועדת חוקה, חוק ומשפט, במליאת הכנסת ובנוסחים השונים של הצעת החוק, והן משקפות את מכלול האינטרסים הציבוריים הפועלים בזירה ככל שבתובענה ייצוגית נגד רשות עסקינן וכן את העובדה כי מדובר באינטרסים המושכים במידה לא מבוטלת לכיוונים מנוגדים." בעניין לוי דן בית משפט זה בשאלה האם סכומי פרמיות ביטוח שנוכו מהגמלות של המערערים, נכללים בגדר פרט 11. לאחר שנקבע כי סכומים אלו אינם נכללים בגדר הפרט, עמדה המשנה לנשיא (כתוארה אז) מ' נאור על כוונתו של המחוקק שלא ליתן פרשנות רחבה לפרט 11: "עיון בהליך החקיקה שקדם לחוק מגלה כי נוסח פרט 11 הוא תולדה של פשרה ובכוונת מכוון לא בחר המחוקק בהגדרה רחבה. בשלבי החקיקה השונים נראה כי המדינה ביקשה לא לכלול כל אפשרות לתביעת השבה בהקשר זה כנגדה (ראו, למשל, דברי ח"כ רשף חן שהיה יו"ר ועדת המשנה להצעת חוק תובענות ייצוגיות בעמ' 10 לפרוטוקול מס' 283 של ועדת הכנסת מיום 26.1.2006) [...] מנגד נראה כי באחת הטיוטות לחוק נשקלה האפשרות לאפשר "תביעה על פי כל דין להשבת כספים שנגבו או שמוחזקים שלא כדין" [...] הניסוח שנבחר בסופו של דבר מהווה למעשה מודל ביניים בין הקצוות כך שכיום החוק מאפשר אומנם תביעות השבה אך לא בנוסח הרחב המוזכר אלא רק את אותן תביעות השבה של כספים שנגבו שלא כדין "כמס, אגרה או תשלום חובה אחר". ניסוח זה הוא כאמור פרי של פשרה ואיזון וככל העולה מדיוני ועדת החוקה חוק ומשפט שישבה על המדוכה ללא פשרה בעניין זה ממש החוק לא היה נחקק" (פסקה 2). 35. מן הדברים האמורים, נפרשת תמונה בהירה לפיה המחוקק ביקש להתוות גבולות ברורים לפרט 11, המבטאים את האיזון בין היתרונות והחסרונות הגלומים בהגשת תובענות ייצוגיות נגד המדינה ורשויותיה. המחוקק ביטא, אפוא, בצורה מפורשת גישה לפיה אין ליתן הגדרה רחבה מדי לפרט 11, ובכך לחשוף את המדינה לעלויות גבוהות מדי אשר יסבו נזק לקופה הציבורית, ויגולגלו בהמשך על הציבור כולו. 36. לאחר דברים אלו, נראה כי הפרשנות לפיה ניתן לכלול בתיבה "סכומים שגבתה שלא כדין" גם את ההנחות שנתנה רשות המיסים למייצגים, במטרה לעודד שימוש במערכת שע"מ, אינה מתיישבת עם תכלית החוק ועם כוונת המחוקק. סבורני כי אימוץ פרשנותו המרחיבה של מנירב לפרט 11, תהווה סטיה מאותו איזון שביקש המחוקק ליצור בתובענות ייצוגיות המוגשות נגד רשויות המדינה. ויובהר. בפסק דינו החלקי של בית המשפט המחוזי נקבע כי התשלומים אותם שילמו המייצגים עבור השאילתות, כמו גם התשלומים החודשיים הקבועים עבור השימוש במערכת שע"מ, נגבו על ידי רשות המיסים כתשלומי אגרה, וזאת על בסיס המבחנים שהותוו בפסק דינו של בית משפט זה בעע"מ 980/08. משסווגו תשלומים אלו כ"אגרה", נקבע כי גבייתם על ידי רשות המיסים נעשתה שלא כדין, שכן לא קיים חוק המסמיך אותה לגבות אגרה זו. כמו כן, נקבע כי אי חוקיות הגבייה נובעת גם מהוראות סעיף 18(ד) לחוק חופש המידע, האוסר על גביית אגרה מאדם המבקש לקבל מידע אודות עצמו. תשלומים אלה בוודאי נכללים בגדר פרט 11, ועל הרשות להשיבם לחברי הקבוצה. ואולם שונה הוא הדין באשר להנחות שניתנו למייצגים. כפי שתיארתי לעיל, הנחות אלה ניתנו במסגרת מדיניות עידוד מעבר לשימוש מקוון בשירותים השונים של רשות המיסים. ככל שגברה ההבנה בקרב המשיבה, כי השימוש במערכת שע"מ מביא לתועלת הדדית עבור הצדדים, כך גדל שווי ההנחות שניתנו, כאשר לבסוף ניתנו הנחות מלאות בגובה 100% על השימוש במערכת, ללא זיקה ישירה לפעולותיהם של המייצגים בה. מן האמור לעיל עולות אפוא שתי מסקנות: ראשית, אין עסקינן בסכומים אותם גבתה בפועל רשות המיסים מהמייצגים; שנית, ההנחות ניתנו לצורך עידוד מדיניות מסוימת, ולא כתשלום עבור שירות שנתנו המייצגים לכאורה. אמת היא, כי למשיבה צמחה טובת הנאה מההנחות שניתנו, בדמות החיסכון במשאבים לצורך מתן שירותים פרונטליים. ואולם טובת הנאה צמחה גם למייצגים. מעבר לכך, איני סבור כי יש לכלול את שווי טובת הנאה שצמחה למשיבה כסכומים אותם היא גבתה בפועל שלא כדין, כאגרה או כתשלום חובה כלשהו. כך גם סבורני כי מסקנה לפיה המשיבה נדרשת להשיב את סכומי ההנחות שנתנה, ואשר כלל לא נגבו על ידה, אינה עולה בקנה אחד עם מבחן ההיגיון והשכל הישר. 37. מסקנה זו מתיישבת לטעמי גם עם האינטרס של שמירה על הקופה הציבורית, המצוי בבסיס ההגנה הניתנת למדינה באמצעות פרט 11. יפים לעניין זה דבריו של חבר הכנסת רשף חן שכיהן כיו"ר ועדת משנה בעניין חוק תובענות ייצוגיות, שנאמרו במסגרת דיוני הכנסת לקראת חקיקת החוק: "אחרי שאמרנו את האמירה שובת הלב, שאם המדינה גבתה, המדינה תשלם, צריך לזהות את הסיטואציה המיוחדת שהמדינה נמצאת בה וכמעט אף אחד אחר לא נמצא בה. בראש ובראשונה היקף החשיפה של המדינה הוא עצום, הוא לא דומה לאף אחד אחר. שנית, כאשר אנו פוגעים בקופה הציבורית, מה שעומד הוא האינטרס של קבוצה מוגדרת מול האינטרס של קבוצה גדולה. הקופה הציבורית, גם היא אינטרס ציבורי. דבר שלישי, ניתן להניח ביחס למדינה ולרשות ציבורית, יותר מאשר ביחס לגוף פרטי, שהיא פועלת בתום לב, ושאם נעשתה טעות, זו היתה טעות ולא היתה כוונה לעשוק את הציבור. לכן הסיטואציה היא שונה..." (הישיבה השלוש מאות ועשר של הכנסת הששה עשר דברי הכנסת 16(4) מיום 1.3.06, עמ' 27857). אם כן, בבואנו לקבוע האם אותן הנחות צריכות להיכלל בגדר פרט 11, נדרשים אנו לזכור את ההשלכות שיש לכך על האינטרס הציבורי. או כפי שהיטיב לנסח זאת המשנה לנשיאה (כתוארו אז) א' רובינשטיין בעניין מי הגליל: "לכל אורכו של ההליך ישוה בית המשפט לנגד עיניו גם את ההגנה על הרשות, שמשמעותה הגנה על הציבור, שכן 'אין לה לרשות משל עצמה ולא כלום' (בג"ץ 2671/98 שדולת הנשים בישראל נ' שר העבודה והרווחה, פ"ד נב(3) 630, 648 (1998) דברי השופט (כתארו אז) מ' חשין)." (פסקה כה). אכן, האינטרס של הגנה על הקופה הציבורית איננו חזות הכל. למול החשש מפני הטלת עלויות כבדות על רשות המדינה ופגיעה בציבור המשתמשים בשירותיה, קיים הצורך להרתיע רשויות מפני התנהגות שאינה חוקית, ולחייבן בהשבת סכומים שגבו שלא כדין. ואולם סבורני כי במקרה דנן, השיקולים עליהם עמדתי לעיל מטים את הכף לטובת דחיית טענתו של מנירב. 38. נוכח כל האמור, הגעתי לכלל מסקנה כי אין מקום לכלול את שווי ההנחות שניתנו למייצגים בעבור השימוש במערכת שע"מ, כחלק מסכום ההשבה בו מחויבת רשות המסים. סבורני כי מסקנה זו מתיישבת עם לשונו של פרט 11 ועם תכליתו, כמו גם עם מבחן השכל הישר וההיגיון. בשולי הדברים אוסיף, כי לחיובה של המשיבה בתשלום ההנחות שנתנה הייתה עלולה להיות השפעה שלילית על תהליך קידום התייעלות במתן שירותים ממשלתיים באמצעים מקוונים, שהינה מטרה חשובה לכל הדעות. כל אלו יחדיו מובילים אותי אפוא למסקנה כי אין מקום להתערב בהחלטתו של בית המשפט המחוזי שלא לכלול בסכום ההשבה את שווי ההנחות שניתנו למייצגים. סוגיה שניה: תקופת ההשבה לפי סעיף 21 לחוק תובענות ייצוגיות 39. הסוגיה השניה המתעוררת לפנינו נוגעת לשאלה האם תקופת ההשבה שנפסקה על ידי בית המשפט המחוזי, תואמת את הוראת סעיף 21 לחוק תובענות ייצוגיות. כאמור לעיל, בית המשפט המחוזי פסק בהחלטתו מיום 13.8.2012 כי תקופת ההשבה תחל ביום 12.2.2005 (24 חודשים לפני הגשת הבקשה לאישור התובענה כייצוגית) ועד ליום 2.5.2012 (מועד אישור התובענה כייצוגית), דהיינו תקופת השבה המונה כשבע שנים ושלושה חודשים. רשות המיסים ערערה על קביעה זו, בטענה כי סעד ההשבה שנפסק לחובתה צריך להיות מוגבל ל-24 החודשים שקדמו להגשת בקשת האישור בלבד, וזאת הן לאור לשון סעיף 21 לחוק והן לאור התכלית החקיקתית שבבסיס סעיף זה. 40. הגם שסעיף 21 לחוק זכה להתייחסות לא מעטה בפסיקה, נראה כי טרם נקבעה הלכה ברורה וחד משמעית הקובעת את היקפה של תקופת ההשבה בה ניתן לחייב רשות במסגרת תובענה ייצוגית, ולכך אנו נדרשים עתה. עלינו להכריע, אפוא, בין שתי פרשנויות אפשריות לסעיף 21 לחוק: לפי הפרשנות האחת, סעיף 21 לחוק מגביל את חיוב הרשות בהשבה ל-24 החודשים שקדמו למועד שבו הוגשה הבקשה לאישור לכל היותר, אך הוא אינו שולל את חיוב הרשות בהשבה ביחס לתקופה החלה לאחר מועד הגשת בקשת האישור, ועד למועד אישור התובענה כייצוגית. מכאן שהמצדדים בפרשנות זו סבורים כי תקופת ההשבה שבגינה ניתן לחייב רשות בהשבה אינה מוגבלת לשנתיים בלבד. בגישה זו אחז בית המשפט המחוזי, אשר קבע כאמור כי תקופת ההשבה בה מחויבת רשות המסים תהה כשבע שנים ושלושה חודשים. לפי הפרשנות השניה, סעיף 21 לחוק מגביל את חיוב הרשות בהשבת כספים לתקופה בת 24 חודשים שקדמו למועד שבו הוגשה הבקשה לאישור, ותו לאו. דהיינו, לפי גישה זו, תקופת ההשבה הכוללת בה ניתן לחייב את הרשות מוגבלת לשנתיים בלבד, ותקופת ההשבה לא תכלול את התקופה שלאחר הגשת בקשת האישור. 41. אומר כבר עתה, כי לאחר עיון בטענותיהם של הצדדים, הגעתי לכלל מסקנה כי הפרשנות הנכונה של סעיף 21 לחוק תובענות ייצוגיות היא הפרשנות השניה, לפיה סעיף 21 מגביל את התקופה שלגביה ניתן לחייב רשות בהשבה לפרק זמן של עד 24 החודשים שקדמו להגשת בקשת האישור, ולתקופה זו בלבד. מסקנתי זו מושתתת הן על לשון הסעיף, והן על התכלית העומדת בבסיסו. לשון סעיף 21 לחוק תובענות ייצוגיות 42. נראה כי השאלה שמתעוררת לפנינו נובעת מחסר מסוים המתעורר בלשון סעיף 21 לחוק, הקובע כך: "21. אישר בית המשפט תובענה ייצוגית בתביעת השבה נגד רשות, לא יחייב את הרשות בהשבה לגבי תקופה העולה על 24 החודשים שקדמו למועד שבו הוגשה הבקשה לאישור; אין בהוראות סעיף זה כדי לגרוע מזכותו של כל חבר בקבוצה שבשמה מנוהלת התובענה הייצוגית לתבוע, בשל אותה עילה, סעד גם לגבי תקופות נוספות" (ההדגשה אינה במקור – י.ד). הסעיף קובע בבירור כי רשות לא תחויב בהשבה לגבי תקופה העולה על 24 החודשים שקדמו למועד שבו הוגשה הבקשה לאישור, ואולם קיים חסר באשר לתקופה החלה לאחר מועד הגשת בקשת אישור התובענה כייצוגית. 43. חסר זה מתחדד, בין היתר, גם לאור לשונו של סעיף 10(א) לחוק, המתייחס לתקופה שממועד אישורה של התובענה כייצוגית ואילך, וקובע כך: "10(א). אישר בית המשפט תובענה ייצוגית, יגדיר בהחלטתו את הקבוצה שבשמה תנוהל התובענה; לא ייכלל בקבוצה אדם שעילת תביעתו נוצרה לאחר המועד שבו אושרה התובענה הייצוגית כאמור" (ההדגשה אינה במקור – י.ד.). אם כן, סעיף 10(א) לחוק קובע כי לא ניתן לכלול בקבוצה המיוצגת אדם שעילת תביעתו נוצרה לאחר המועד שבו אושרה התובענה הייצוגית. סעיף 10 למעשה תוחם את התקופה שלאחר מועד הגשת בקשת האישור, וקובע כי בכל מקרה לא יהיה ניתן לחייב את הרשות לגבי תקופה החלה לאחר המועד שבו אושרה התובענה. אם כן, נותרת השאלה מה הדין ביחס לתקופה שבין מועד הגשת בקשת האישור לבין מועד אישור התובענה כייצוגית. ואכן, כפי שציינו הצדדים עצמם, ספק זה הוביל לפסיקה סותרת של הערכאות הדיוניות בסוגיה זו. במקרים מסוימים פסקו בתי המשפט המחוזיים כי תקופת ההשבה אינה מוגבלת אך ל-24 חודשים, וקבעו כי ניתן לכלול בקבוצה המיוצגת אנשים שעילת תביעתם נולדה לאחר הגשת בקשת האישור ועד למועד אישור התובענה הייצוגית (כפי שפסק בית המשפט המחוזי בענייננו) (ראו למשל: ת"צ (מחוזי ת"א) 9539-06-12 נוה נ' עיריית הרצליה, פסקה 6 (9.12.2012); ת"צ (מחוזי מר') 17616-09-10‏ לוינסון נ' הוועדה המקומית לתכנון ובניה חולון, פסקה 31 (5.11.2013); ת"צ (מחוזי ת"א) 35869-11-12 גינת נ' עיריית גבעתיים, פסקאות 38-33 (3.8.2015)). מנגד, היו מקרים שבהם פסקו בתי המשפט המחוזיים כי לשון סעיף 21 לחוק מורה על חיוב הרשות בהשבה של שנתיים לכל היותר (ראו למשל: ת"צ (מחוזי ת"א) 60430-01-12 אספאידה בע"מ נ' עיריית תל אביב (10.7.2013) (להלן: עניין אספאידה); ת"צ (מחוזי ת"א) 11994-02-12 אבנר נ' עיריית תל אביב, פסקה 26 (6.1.2014)). 44. במסגרת ערעור שהוגש לבית משפט זה בעניין אספיאדה – עע"מ 6993/15 עיריית תל אביב-יפו נ' אספיאדה בע"מ (16.8.2016) – נדרשה השופטת א' חיות לסוגיה המתעוררת לפנינו. בהתייחסה לגישה הפרשנית לפיה ניתן לחייב רשות בהשבה בגין תקופה העולה על 24 חודשים, קבעה השופטת חיות כך: "אף שפרשנות זו הגיונה עמה, היא אינה מתיישבת בעיניי עם לשונו הברורה של סעיף 21 שהנו סעיף ספציפי המגביל באופן שאינו משתמע לשתי פנים את התקופה אשר לגביה ניתן לחייב רשות ציבורית בהשבה, ומעמיד אותה על פרק זמן של שנתיים שקדמו להגשת בקשת האישור. זאת להבדיל מנתבעים אחרים בתובענה ייצוגית אשר לגביהם חלה ההוראה הכללית שבסעיף 10 לחוק תובענות ייצוגיות. פרשנותם של המערערים בכל הנוגע להוראת סעיף 21 לחוק אף אינה מתיישבת עם פסיקתו של בית משפט זה אשר קבע כי 'סעיף 21 לחוק [תובענות ייצוגיות] קובע את גדרו של סעד ההשבה ומעמידו על 24 חודשים בלבד, תוך מתן אפשרות להמשיך ולתבוע את יתרת הסכום בתביעה אישית' (ראו: בג"ץ 2171/06 כהן נ' יו"ר הכנסת [...] בפסקה 40 (29.8.2011))." (פסקה 10 לחוות דעתה של השופטת א' חיות). אם כן, השופטת חיות קבעה בבירור (ויצוין כי עמדה זו ניתנה בדעת יחיד, כאשר יתר ההרכב לא נדרש לסוגיה זו) כי לשונו של סעיף 21 לחוק מגבילה באופן מובהק וחד משמעי את התקופה שלגביה ניתן לחייב רשות, ומעמידה אותה על פרק זמן של השנתיים שקדמו להגשת בקשת האישור, בלבד. 45. דעתי היא כדעת השופטת חיות. סבורני כי פרשנות זו היא הפרשנות שמתיישבת עם לשון סעיף 21 לחוק, וכי כל פרשנות אחרת תהווה הרחבה של חובת ההשבה, הרחבה אותה ביקש המחוקק למנוע. הגם שכאמור קריאתו של סעיף 21 ביחד עם סעיף 10 אכן יוצרת חסר מסוים, סבורני כי בעוד סעיף 10 לחוק יוצר הוראה כללית ביחס להגדרת הקבוצה שבשמה ניתן לנהל תובענה ייצוגית, סעיף 21 לחוק יוצר הוראה ספציפית וייחודית ביחס לתקופת ההשבה, וכפועל יוצא מכך מגדיר את הקבוצה שבשמה ניתן לנהל תובענה ייצוגית נגד רשות, והוראה זו גוברת על הוראת סעיף 10 לחוק. יתרה מכך, סבורני כי עמדה זו מתיישבת גם עם פסיקות קודמות של בית משפט זה. כך, בעניין כהן, במסגרתו נדונה כאמור חוקתיותם של סעיפי החוק המטילים מגבלות על האפשרות להגיש תובענות ייצוגיות נגד רשויות המדינה, נקבע כי: "סעיף 21 לחוק קובע את גדרו של סעד ההשבה ומעמידו על 24 חודשים בלבד, תוך מתן אפשרות להמשיך ולתבוע את יתרת הסכום בתביעה אישית" (פסקה 40). גם בפסק דינו של חברי, השופט א' שהם, בעע"מ 6687/11 מדינת ישראל נ' אבוטבול, פסקה 21 (25.12.2012) (להלן: עניין אבוטבול) עמד בית משפט זה על ההגנות השונות להן זוכה המדינה בחוק תובענות ייצוגיות: "דוגמאות נוספות להגנה מיוחדת אשר מקנה חוק תובענות ייצוגיות למדינה, ניתן למצוא בהוראת סעיף 3(א) סיפא לחוק, ובהוראת סעיף 21 לחוק, המגבילה את התקופה, אשר בגינה תחויב הרשות בהשבה, ל-24 חודשים, אשר קדמו להגשת הבקשה לאישור התובענה כתובענה ייצוגית". בעניין מי הגליל דן בית משפט זה, בין היתר, בסוגיית אופן פסיקת גמול ושכר טרחה למייצגי הקבוצה במקרה בו חדלה הרשות מגבייה שלא כדין. לענייננו, בית המשפט קבע כי: "ניתן לרפא חשש זה בהקפדתו של בית המשפט, כי לא ייפסק סכום המבוסס על תועלת עתידית משוערת, העולה על סכום הגביה שנתבקשה בהשבה לאחור; וכזכור, התועלת העתידית המשוערת מוגבלת עד 24 חודשים, באופן המקביל להוראת סעיף 21, אך רשאי בית המשפט גם לפסוק על בסיס תקופה קצרה יותר" (ההדגשות במקור – י.ד.) (פסקה נו). כך גם ברע"א 2453/13 עמר נ' עיריית חדרה, פסקה 45 (14.4.2015) ציין בית משפט זה כי: "אומנם, עשויות לעמוד לרשויות המקומיות הגנות שונות מפני השבה. עם אלה אפשר למנות את הגנת התקציב בדיני עשיית עושר ולא במשפט, ואת סעיף 21 לחוק תובענות ייצוגיות, המגביל, כאמור, את ההשבה בתובענה ייצוגית נגד רשות לתקופה של 24 החודשים שקדמו להגשת הבקשה לאישורה". 46. יתר על כן, סבורני כי הסיפא לסעיף 21 לחוק מחזקת גם היא את המסקנה לפיה יש להגביל את תקופת ההשבה ל-24 חודשים בלבד. ודוק: הסיפא לסעיף 21 קובעת כי "אין בהוראות סעיף זה כדי לגרוע מזכותו של כל חבר בקבוצה שבשמה מנוהלת התובענה הייצוגית לתבוע, בשל אותה עילה, סעד גם לגבי תקופות נוספות". באמצעות הסיפא, מבקש המחוקק לאותת כי הגם שסעיף 21 מגביל את יכולתו של אדם להגיש תביעת השבה במסגרת הליך ייצוגי נגד המדינה ל-24 החודשים שקדמו למועד הגשת בקשת האישור בלבד, הוא אינו חוסם את דרכו מלהגיש תביעה אישית נגד המדינה לגבי תקופות אחרות, הכוללת גם את התקופה שחלה ממועד הגשת הבקשה לאישור ועד למועד אישורה (ראו לעניין זה: ע"א 7115/14 סירוגה-ברניר נ' סלקום ישראל בע"מ, פסקה 24 (3.7.2017) (להלן: עניין סירוגה-ברניר). כן השוו: ע"א 546/04 עיריית ירושלים נ' שרותי בריאות כללית, פסקה 72 (20.8.2009)). יפים לעניין זה דברי הנשיאה ד' ביניש בעניין כהן: "אכן, אין חולק על כך שחוק תובענות ייצוגיות קבע הסדר ייחודי בתביעות השבה נגד רשות. החוק מאפשר לרשות לחדול מהגבייה הלא חוקית ובכך למנוע את התובענה הייצוגית. החוק גם מאפשר לרשות להתגונן מפני התובענה הייצוגית – מקום בו היא סבורה שהגבייה נעשית כדין – ובמקרה שבית המשפט פסק לטובת הקבוצה, חבותה מוגבלת בזמן (ל-24 חודשים). לצד הסדרים אלה, המחוקק לא שלל את זכות התביעה האישית של כל אחד מחברי הקבוצה הנפגעת. כלומר, גם במקרה שבו הרשות הודיעה כי תחדל מהגבייה ולפיכך לא אושרה התובענה הייצוגית, וגם במקרה שבו התובענה נוהלה וזכות ההשבה הועמדה על 24 חודשים, פתוחה בפני כל אחד מחברי הקבוצה האפשרות לתבוע את הנזק המלא שנגרם לו בתביעה אישית נגד הרשות" (פסקה 41). וכך אף צוין בפרוטוקול ישיבה מס' 667 של ועדת החוקה, חוק ומשפט, הכנסת ה-16, 30 (1.3.2006), אשר דנה בהצעת חוק תובענות ייצוגיות: "סעיף 21 זה הסעיף שמגביל את האפשרות לחייב בהשבה לשנתיים, בסיפה נאמר שזה לא גורע מזכותו של כל חבר בקבוצה לתבוע את כל הסעדים המגיעים לו, ולא רק סעד של השבה. זה בהסכמה". בשולי הדברים אוסיף עוד, כי מקובלת עלי טענתה של רשות המיסים, לפיה האפשרות הקבועה בסיפא סעיף 21 לחוק להגשת תביעות פרטניות להשבה אינה אפשרות תיאורטית גרידא במקרה דנן, ולראיה הוגשו 63 תביעות פרטניות, במסגרתן תבעו חברי קבוצה את המשיבה להשבת חיובים בגין השימוש במערכת שע"מ ביחס לתקופות אחרות. תכלית סעיף 21 לחוק תובענות ייצוגיות 47. מסקנתי, לפיה סעיף 21 לחוק מגביל את התקופה שלגביה ניתן לחייב רשות בהשבה לפרק זמן של שנתיים שקדמו להגשת בקשת האישור בלבד, נלמדת גם מתכלית סעיף זה, כמו גם מתכלית חוק תובענות ייצוגיות בכללותו. 48. סעיף 21 לחוק תובענות ייצוגיות נכלל במסגרת ההגנות שנקבעו בחוק לשם הגבלת השימוש בכלי התובענה הייצוגית, והסעדים שניתן לקבל באמצעותה, בתביעות המוגשות נגד המדינה ורשויותיה. ההגנות הנוספות בחוק תובענות ייצוגיות מצויות בסעיף 3(א) לחוק ופרט 11 לתוספת השניה, המגבילים את העילות שבגינן ניתן להגיש תובענה ייצוגית נגד המדינה ואת הסעד שניתן לקבל במסגרתה; בסעיף 9 לחוק, המאפשר לרשות להודיע בתוך 90 ימים ממועד הגשת הבקשה לאישור על חדילת הגבייה הלא חוקית, ובאם נמסרה הודעה כאמור לא תאושר התובענה כייצוגית; בסעיף 8(ב)(1) לחוק, הקובע כי מקום בו הוגשה בקשה נגד המדינה, ובית המשפט שוכנע כי עצם ניהול התובענה כייצוגית יסב נזק חמור לציבור הנזקק לשירותיו או לציבור בכללותו, העולה על התועלת הצפויה ממנו, ולא ניתן למנוע נזק זה, רשאי בית המשפט להתחשב בכך בבואו להחליט אם לאשר את התובענה כייצוגית; ובסעיף 20(ד)(1) לחוק, הקובע כי מקום בו הכריע בית המשפט בתובענה ייצוגית נגד רשות, רשאי הוא – בבואו להחליט בנושא שיעור הפיצויים ואופן תשלומם – להתחשב גם בנזק העלול להיגרם לרשות, לציבור הנזקק לשירותיה, או לציבור בכללותו, לעומת התועלת הצפויה מכך לחברי הקבוצה או לציבור (ראו עוד: אסף חמדני ואלון קלמנט "הגנה ייצוגית וגבייה לא חוקית" משפטים לח(3) 445, 461-460 (2009) (להלן: חמדני וקלמנט); סטיבן גולדשטיין "הערות על חוק תובענות ייצוגיות, תשס"ו-2006" עלי משפט ו 7, 13-11 (2007) (להלן: גולדשטיין)). 49. אין חולק כי התכלית המרכזית של הגנות אלה הינה מניעת פגיעה בקופה הציבורית ובתקציבן של רשויות המדינה, כתוצאה מחיובן בהשבת סכומים בהיקפים גדולים (כזכור, על תכלית זו עמדנו לעיל גם בדיון שנגע לפרשנות פרט 11; ראו פסקה 37 לעיל). הפגיעה בקופה הציבורית משמעותה פגיעה ביכולתן של רשויות המדינה ליתן שירותים לציבור (ראו למשל: רע"א 5635/13 קורל-תל בע"מ נ' רז, פסקה 51 (1.4.2015); עניין סירוגה-ברניר, פסקה ב לחוות דעתו של המשנה לנשיאה א' רובינשטיין, שציין כי: "דומה שסבר המחוקק, כי בהינתן השיקולים השונים המבכרים הענקת חסינות לגורמי המדינה – בראש וראשונה, הגנה על הקופה הציבורית – לא ייגרם נזק משמעותי לפרט התובע אם תינתן למדינה הגנה במסגרת ניהולה של תובענה ייצוגית נגדה ישירות, וכי ניתן להסתפק בתיקון אופן פעולתה של המדינה במבט צופה פני עתיד"). תכלית זו נבחנה בהלכת כהן, ונקבע כי מדובר בתכלית ראויה ומידתית: "[...] אף שהוראות החוק מצמצמות את אופן הגישה לערכאות בעניינים מסוימים שבהן מעורבת המדינה, אין משמעות הדבר כי הן פוגעות בזכויות יסוד חוקתיות פגיעה שאינה עומדת בתנאיה של פסקת ההגבלה. תכליתה של הפגיעה – שמירה על וודאות תקציבית ומניעת פגיעה בתפקודה של הרשות – היא תכלית ראויה. ניתן לקבוע, כאמור לעיל, כי האמצעים שננקטו בחוק הם מידתיים. מניעת האפשרות להגיש תובענה ייצוגית בכל עילה אפשרית מקיימת קשר רציונלי לשמירה על הוודאות התקציבית, שכן היא מונעת את הצורך לעמוד בפני תשלום פיצוי גבוה שהמדינה לא צפתה את קיומו" (פסקה 38). 50. ההגנות שניתנו למדינה בחוק תובענות ייצוגיות הן פרי פשרה אליה הגיעו הגורמים השונים שהיו מעורבים בחקיקתו, והן מבטאות את האיזון העדין שביקש המחוקק לבצע בין הרצון להרתיע את רשויות המדינה מפני התנהגות שאינה חוקית ולחייבן להשיב סכומים שגבו שלא כדין מחד גיסא, לבין הרצון למנוע מצב בו התובענה הייצוגית תטיל על הרשויות עלויות כבדות שיובילו לפגיעה בציבור הנזקקים לשירותיהן מאידך גיסא (ראו: גולדשטיין, עמ' 13-9. ראו גם עניין אבוטבול, פסקה 22 וההפניות שם). סבורני כי פרשנות הרואה בסעיף 21 לחוק כסעיף המתיר פסיקת השבה בהתייחס לתקופה העולה על שנתיים, חותרת תחת כוונת המחוקק ופוגמת באותם איזונים עדינים שביקש ליצור במסגרת החוק. אפשרות חיוב רשות בהשבה בגין תקופת השבה ארוכה מ-24 חודשים, כמו במקרה שלפנינו, עלולה בהחלט להסב נזק חמור לקופה הציבורית ולתפקודן של הרשויות – באופן העולה על התועלת שבהשבה – נזק אותו ביקש המחוקק למנוע. 51. מנירב טוען כי קציבת תקופת ההשבה לשנתיים בלבד עלולה ליצור תמריץ שלילי לרשויות, אשר יימנעו מלחדול מן הגבייה הלא חוקית, וימשיכו לגבות כספים שלא כדין במשך תקופת ההתדיינות ועד ההכרעה בבקשת האישור. לדידו, פרשנות זו עומדת בסתירה לתכלית החוק, והיא מקנה הגנה לא הוגנת ולא סבירה לרשויות הנוהגות בניגוד לחובת תום הלב החלה עליהן. לא ניתן לכחד כי יש מידת צדק בטענותיו אלה. כידוע, סעיף 9 לחוק מקנה לרשות את האפשרות לחדול מן הגבייה הלא חוקית, ובמידה וזו אכן חדלה, לא תאושר התובענה כייצוגית. תכליתו של סעיף 9 לחוק מיועדת, אפוא, לאפשר לרשות לבחון את חוקיות הגבייה, ובמידה ועובר להגשת בקשת האישור אכן לא ידעה כי הגבייה אינה חוקית, וחדלה מגבייתה במועד, לא תחויב הרשות בהשבה. במלים אחרות, המחוקק נתן לרשות אפשרות לבחון את התנהלותה בעקבות הגשתה של בקשת אישור נגדה, וככל שהיא מגיעה למסקנה כי אכן הגבייה הייתה בלתי חוקית, עליה לחדול מהגבייה לאלתר. בתמורה לחדילה מיידית זו (אשר תחומה ב-90 ימים ממועד הגשת בקשת האישור) העניק המחוקק לרשות הגנה בדמות פטור מחובת השבה. פטור זה לא חל במקרה שבו אף לאחר הגשת בקשת האישור מחליטה הרשות להמשיך בגבייה ה"נתקפת" במסגרת התובענה, כפי שאירע במקרה שלנו. ודוק: ייתכן שבית המשפט יקבע שהגבייה אכן הייתה חוקית. מנגד, כמובן ייתכן שיקבע לבסוף כי גבייה זו אכן הייתה לא חוקית. נשאלת השאלה האם נכון לפרוש הגנה על רשות שבחרה ביודעין להמשיך בגבייה, בדמות הגבלת תקופת ההשבה לשנתיים בלבד. יש שיטענו כאמור, כי במצב זה אין כל הצדקה להגן על רשות שהמשיכה בגבייה הלא חוקית. כך גם לא ניתן להתעלם מהתמריץ השלילי שנוצר לרשות מלבחון את מעשיה ולחדול מן הגבייה הלא חוקית, שכן לכל היותר תחויב היא בהשבה חלקית של הכספים. חיובה של הרשות בהשבה בגין תקופה של 24 חודשים עובר להגשת בקשת האישור ותו לא, תיצור כמובן קבוצה של פרטים אשר הרשות גבתה מהם כספים שלא כדין (בתקופה שבין הגשת בקשת האישור לבין אישור התובענה), אשר לא זכו להיכלל בתובענה הייצוגית, ולזכות בהשבה של הסכומים במסגרת ההליך הייצוגי. 52. הגם שיש ממש בטענות אלה, לא ניתן להתעלם מכך שהמחוקק צפה מצב שבו רשות לא תחדל מן הגבייה ולכן תחויב בהשבה, להבדיל מה"פטור" הניתן לרשות הנותנת הודעת חדילה במועד (במקרה כזה הרשות תישא לכל היותר בתשלום גמול ושכר טרחה למייצגי הקבוצה). במלים אחרות, התמריץ לחדול ניתן כבר על ידי המחוקק ואין מקום להוסיף על כך במסגרת חקיקה שיפוטית. אמת, הרשות שלא חדלה מהגבייה לא תידרש בהשבת הסכומים אותם גבתה במהלך התקופה שבין הגשת בקשת האישור לבין מועד אישור התובענה. ואולם, זוהי התוצאה של הפשרה והאיזונים אותם ביקש המחוקק ליצור בחוק תובענות ייצוגיות. 53. יתר על כן, עלינו לזכור כי לרשות עומדת החזקה לפיה היא פועלת משיקולים של טובת הציבור, ולכן יש לצאת מנקודת הנחה כי מקום בו התברר לה שפעולותיה אינן חוקיות, תחדל היא מביצוען (ראו: חמדני וקלמנט, עמ' 469). כפי שציינתי לעיל, במצב בו רשות החליטה שלא לחדול מהגבייה, ולהמשיך בניהול התובענה, אמנם היא מודעת לטענות אודות אי חוקיות הגבייה, אולם בשלב זה אין כל קביעה שיפוטית כי אכן בוצעה גבייה לא חוקית. בקשת האישור, אם כן, אך מאותתת לרשות לבחון את אותו מעשה גבייה, והרשות אכן נדרשת לבצע את הבדיקות המתאימות על מנת לקבוע האם הגבייה הינה חוקית אם לאו. היה והרשות בחנה את מעשיה ובחרה בכל זאת להמשיך בגבייה, מתוך אמונה כי פעולותיה חוקיות, זוהי זכותה, וככל שיימצא כי הגבייה איננה חוקית תידרש היא בהשבה. יצוין, כי בגלגול הראשון של ענייננו נדחתה בקשת האישור על ידי בית המשפט המחוזי, ויש בכך כדי ללמד שטענות רשות המסים לא היו מופרכות על פני הדברים. אכן, מטרידה המחשבה על מקרים בהם רשות בוחרת להמשיך בגבייה הלא חוקית מבלי שבדקה כראוי את הטענות נגדה, או חלילה מתוך ידיעה כי היא פועלת בניגוד לחוק ומתוך מחשבה לפיה "לכל היותר אחויב בהשבה של 24 חודשים ומוטב שאהנה מהגבייה כל עוד לא אושרה התובענה כייצוגית". בנסיבות אלה יהיה המשך הגבייה מנוגד לחובת ההגינות המוטלת על הרשות המנהלית, ומן הראוי כי יהיו לבית המשפט כלים להתמודד עם התנהלות היפותטית זו. ייתכן כי חיוב הרשות בהוצאות משפט לטובת מייצגי הקבוצה בשיעור גבוה יותר יהווה פתרון מסוים לכך. הגם שפתרון זה אינו אופטימלי, שכן הנהנים ממנו יהיו מייצגי הקבוצה ולא הקבוצה עצמה, יהיה בו כדי לתרום לטווח הארוך, בדמות הכוונת התנהגותן של רשויות והרתעה. 54. אם כן, כאמור, הגבלת תקופת ההשבה ל-24 חודשים בלבד יוצרת, לכאורה, לרשות תמריץ שלילי שלא להפסיק את הגבייה הבלתי חוקית. יש אף שיטענו כי קביעה שכזו מנוגדת למטרתו של חוק תובענות ייצוגיות ולתכליות החברתיות שבבסיסו. ואולם, סבורני כי זהו האיזון שביקש המחוקק ליצור במסגרת החוק: התמריץ לחדול מהגבייה מתבטא בפטור מוחלט מהשבה במקרה של חדילה במועד; עם זאת, אם החליטה הרשות שלא לחדול, ובחרה להביא את התנהלותה לבחינה שיפוטית, עדיין זכאית היא ל"הגנה", בדמות הגבלת תקופת ההשבה – כך סבר המחוקק. ככל שהמחוקק יסבור כי מצב זה דורש תיקון, במובן זה שראוי לחייב את הרשות בהשבה לתקופה העולה על שנתיים, כמובן שרשאי הוא לשנות ולתקן את הדרוש תיקון. לנו נותר אך לפסוק בתוך המתחם שהתווה לנו החוק. בנקודה זו ראוי לטעמי להביא מדבריה של הנשיאה ד' ביניש בעניין כהן, אשר נאמרו בהקשר הרחב של הגשת תובענות ייצוגיות נגד רשויות המדינה, ואולם הם יפים ונכונים גם ביחס לסוגיה הספציפית הנדונה לפנינו: "המבקש לשנות את הגבולות מבקש למעשה לשנות את האיזון שקבע המחוקק למסגרת הדיונית של מוסד התובענות הייצוגיות. בעניין שלפנינו, ההסדר שנקבע בחוק תובענות ייצוגיות – על היבטיו המרחיבים והמצמצמים בתובענות נגד המדינה – מעורר שאלות ביחס לאיכותו, טיבו והתאמתו של החוק למציאות החיים הכלכלית, אך שאלות אלה אינן נוגעות לשאלת חוקתיותו [...] בעניין שלפנינו, ההכרעה בין הגישות השונות לעניין ייחודיותה של המדינה כנתבעת בתובענות ייצוגיות – והדעות, כאמור נחלקות ויש נימוקים לכאן ולכאן – מצויה במתחם ובמרחב התמרון החקיקתי המסור למחוקק [...] במסגרת מרחב תמרון זה, אין לומר כי המחוקק אינו רשאי לקבוע הסדרים ייחודיים המתחשבים באופייה של המדינה ובהיקף פעילותה במשק הכלכלי והציבורי, ולשקול לעניין זה אף את מכלול המשמעויות הציבוריות והתוצאות התקציביות מהחלת הסדר דיוני מסוים על המדינה. ההסדרים הייחודים יכולים ללבוש צורות מגוונות, ויכול שיעניקו הגנה רחבה או צרה יותר למדינה" (פסקה 37). 55. אכן, הפרשנות אותה אני מבקש ליתן לסעיף 21 לחוק מצמצמת במידה רבה את זכותם להשבה, במסגרת של הליך ייצוגי נגד רשות, של כל אלו אשר נגבו מהם כספים שלא כדין במהלך התקופה שבין מועד הגשת בקשת האישור לבין אישורה. ואולם כאמור, חוק תובענות ייצוגיות אינו חוסם את האפשרות להגיש תביעות אישיות להשבת סכומים שנגבו שלא כדין במהלך התקופה האמורה. ניתן להתווכח האם אפשרות זו היא אכן מעשית, ובוודאי שיהיו נפגעים אשר לא יגישו תביעות פרטניות משיקולים שונים (לרבות חוסר ידיעה; חוסר כדאיות כלכלית וכו'). ואולם דווקא המקרה שלפנינו מוכיח כי זוהי אינה אפשרות תיאורטית גרידא, שכן כאמור בנוסף להליך הייצוגי הוגשו 63 תביעות אישיות נגד רשות המסים. יתר על כן, עלינו לזכור כי התובענה הייצוגית אינה מקנה זכות מהותית לתבוע בתובענה ייצוגית דווקא, אלא היא בעיקרה כלי דיוני הנועד לאפשר לתובעים פוטנציאליים פלטפורמה דיונית ייחודית (ראו: רע"א 7028/00 אי.בי.אי ניהול קרנות נאמנות (1978) בע"מ נ' אלסינט בע"מ, פסקה 18 לפסק דינו של הנשיא (בדימ') א' ברק (14.12.2006); עניין כהן, פס' 24). ובשולי הדברים נוסיף, כי זכותו של אדם להשבת סכומים שנגבו ממנו שלא כדין היא איננה זכות מוחלטת (ראו: חמדני וקלמנט, עמ' 456-454). עוד יוער, כי אם אכן תוגשנה תביעות אישיות לאחר שתאושר בקשת אישור בעילה של גבייה לא חוקית, נטל ההוכחה המוטל על התובעים יהיה קל בהרבה, ובכך הועילה להם התובענה הייצוגית גם אם לא נהנו ממנה ישירות. בנוסף, תקופת ההשבה במסגרת תביעה אישית שכזו אינה מוגבלת לשנתיים בלבד. 56. את הדיון בסוגיה זו אנעל בדבריה של הנשיאה ד' ביניש בעניין כהן: "המשמעות המעשית של הוראות החוק היא צמצום האפשרות לתבוע בדרך של תובענה ייצוגית בגין מלוא הנזק הקנייני שנגרם לעותרים. מסלול התובענה הייצוגית עשוי להוביל להפסקת הגבייה הבלתי חוקית ולהשבת הסכומים שנגבו שלא כדין, אך באופן חלקי בלבד. השבה מלאה של הסכום שנגבה שלא כדין אפשרית רק על ידי הגשת תביעה אישית נפרדת. העובדה שהחוק לא שלל את אפשרות התביעה האישית משמעה שיש דרך – גם אם לא באמצעות התובענה הייצוגית – להשיב את הסכומים שנגבו שלא כדין ולרפא את הפגיעה בקניינם של התובעים. יכול שייטען כי ישנם מצבים בהם כדאיות התביעה האישית מבחינה כלכלית תהא נמוכה ולא יהיה תמריץ לתובע להגיש תביעה אישית. טענה זו אפשרית. במקרה כזה, אמנם ישנה פגיעה בקניין, אך היא קטנה יחסית; ויש להניח שפגיעה שהיא מעבר לפגיעה מזערית בבחינת de-minimis תצדיק הגשת תביעה אישית להשבת מלוא הסכום. בכך, דומה כי הוראות החוק יצרו איזון עדין בין הרצון להשתמש בתובענה הייצוגית ככלי להרתעת הרשות הציבורית, למניעה ולהפסקה של גבייה בלתי חוקית תוך איחודן של תביעות פרטניות לתביעה אחת, ובין הרצון למנוע פגיעה קשה בניהול התקציבי של הרשות. אין ספק שבאיזון האמור יכול שתהיה פגיעה בקניין – אך, או שזו תהיה פגיעה קטנה מאוד, או שהיא ניתנת לריפוי בדרך של הגשת תביעה אישית. נציין במאמר מוסגר שגם הדין המהותי מטיל מגבלות על הזכות להשבה של סכומים ששולמו ללא זכות שבדין. במובן זה, הוראות החוק הרלוונטיות בחוק תובענות ייצוגיות השלימו – ובמידה מסוימת שיקפו – את הדין המהותי" (פסקה 41). 57. סיכומה של סוגיה זו; הפרשנות הראויה לסעיף 21 לחוק תובענות ייצוגיות היא כי תקופת ההשבה המירבית בה יכולה להיות מחויבת רשות בהשבה במסגרת תובענה ייצוגית, היא 24 החודשים שקדמו להגשת בקשת האישור, ותו לאו. מסקנה זו נלמדת הן מלשון הסעיף; הן מהפסיקה שפירשה אותו; והן מתכלית הסעיף בפרט, ותכליתן של ההגנות שניתנו למדינה במסגרת חוק תובענות ייצוגיות, בכלל. נוכח מסקנתי זו, וככל שהיא תתקבל על דעת חברַי, מתקבל ערעורה של רשות המיסים בנקודה זו, ותקופת ההשבה תוגבל ל-24 החודשים שקדמו להגשת בקשת האישור בלבד (קרי החל מיום 12.2.2005 ועד ליום 12.2.2007, מועד הגשת בקשת האישור). סוגיה שלישית: פסיקת הגמול ושכר הטרחה 58. מנירב ורשות המיסים העלו לפנינו, בכתב ובעל פה, טענות שונות כנגד פסק דינו המשלים של בית המשפט המחוזי, במסגרתו נפסקו סכומי הגמול ושכר הטרחה למנירב ולבא כוחו המייצג. לאחר האזנה לטיעוני הצדדים בדיון אשר נערך לפנינו, ולאחר עיון בטענותיהם שהועלו על כתב, הגעתי לכלל מסקנה כי אין מקום להתערב בשיקול הדעת שהופעל על ידי בית המשפט המחוזי. כידוע, לערכאה הדיונית מסור שיקול דעת רחב בעת פסיקת שיעורי הגמול ושכר הטרחה, ואין זה מדרכה של ערכאת הערעור להתערב בסכומים שנפסקו בערכאה הדיונית, אלא מקום בו נפלה טעות משפטית יסודית או פגם יסודי אחר, המצדיקים התערבות שכזו. הלכה זו נכונה הן באשר להליך אזרחי "רגיל", והן באשר להליך ייצוגי (ראו: עניין מי הגליל, פסקה נג; עניין אבוטבול, פסקה 37; ע"א 10085/08 תנובה - מרכז שיתופי נ' עזבון המנוח ראבי ז"ל, פסקה 63 (4.12.2011)). הגם שלא אחת צוין כי "בהליכים ייצוגיים, ייתכן שראוי כי מתחם ההתערבות בפסיקה של גמול ושכר טרחה יהא רחב מעט, בהשוואה להליכים אזרחיים 'רגילים'" (ראו: ע"א 3640/13 ארגס נ' יוניליוור ישראל מזון בע"מ, פסקה 3 (7.1.2014). ראו גם: ע"א 4714/13 דיאב נ' חברת איי דיגיטל סטור בע"מ, פסקה 7 (29.9.2013)), סבורני כי המקרה דנן אינו מצדיק התערבות שכזו. עיון בפסק דינו המשלים של בית המשפט המחוזי מעלה כי זה בחן באריכות את טענות הצדדים ואת השיקולים הרלוונטיים לפסיקת סכומי הגמול ושכר הטרחה, והכרעתו מפורטת ומנומקת כדבעי. כידוע, רשימת השיקולים המנחים את בית המשפט בבואו לפסוק את סכומי הגמול ושכר הטרחה, המפורטים בסעיפים 22(ב) ו-23(ב) לחוק תובענות ייצוגיות, אינה מהווה רשימה סגורה, אלא עסקינן בקווים מנחים בלבד, כאשר הקביעה המדויקת של שיעור הגמול ושכר הטרחה למייצגי הקבוצה נתונה לשיקול דעתו של בית המשפט ובהתאם לנסיבות התיק שלפניו (ראו: עניין אבוטבול, פסקה 27). בענייננו, סבורני כי קביעותיו של בית המשפט ביחס לשיקולי התשומה; התפוקה; וההכוונה הציבורית, הן קביעות סבירות ומאוזנות, שאינן מצדיקות, כאמור, את התערבותנו. הגם שהסכומים שנפסקו אכן מצויים על הצד הגבוה, אין בכך כי להטות את הכף לטובת התערבותנו. הערה אחת שברצוני להעיר נוגעת לפער שבין הסכום שנתבע, לבין הסכום שנפסק בפועל. בית המשפט המחוזי ציין כי הסכום שצוין בכתב התביעה הועמד על סך של כ-60 מיליון ש"ח, ובשלב כלשהו הוא אף הועמד על סך של מעל 200 מיליון ש"ח, בעקבות הוספת עילת תביעה חדשה. הסכום שנפסק לבסוף על ידי בית המשפט הועמד על סך של כ-50 מיליון ש"ח, והוא צפוי להיות נמוך יותר לאחר מתן פסק דין זה, כתוצאה מצמצומה של תקופת ההשבה בגינה מחויבת רשות המיסים בהשבה. נוכח האמור, ניכר כי קיים פער גדול מאוד בין הסכום שנתבע לבין הסכום שנפסק בסופו של דבר. סעיף 23(ב)(5) לחוק תובענות ייצוגיות קובע כי בין השיקולים שבהם נדרש בית המשפט להתחשב בעת פסיקת שכר טרחה לבא הכוח המייצג, עליו להתחשב ב"פער שבין הסעדים הנתבעים בבקשה לאישור לבין הסעדים שפסק בית המשפט בתובענה הייצוגית". נוכח העובדה כי הגשת בקשה לאישור תובענה כייצוגית אינה מחייבת תשלום אגרת בית משפט בהתאם לסכום הנתבע, החשש מפני הגשת בקשות אישור בסכומים "מנופחים", שלא קדמה להן בדיקה עובדתית ומשפטית מעמיקה, ובכדי ליצור לחץ על הנתבע, קיים ביתר שאת בתובענות ייצוגיות. משכך, בהחלט קיימת חשיבות לבחינת הפער בין הסכום שנתבע לבין הסכום שנפסק לבסוף, בעת קביעת שיעור שכר הטרחה, ועל בתי המשפט ליתן משקל נכבד לשיקול זה במטרה לצמצם את תופעת הגשת תובענות ייצוגיות "מנופחות" (ראו לעניין זה: הלכת רייכרט, עמ' 682). ואולם, שיקול זה הוא שיקול אחד מתוך מארג שיקולים רחב, הנבחן כאמור על ידי הערכאה הדיונית, לה נתון שיקול דעת רחב בהכרעה. בענייננו, בית המשפט בחן שיקול זה בפירוט, ופסק כפי שפסק. משלא נפל לטעמי פגם מהותי בהכרעתו זו, איני מוצא מקום להתערב בה. 59. אם כן, אלמלא הגעתי למסקנה כי יש להפחית את סכום ההשבה שבתשלומה תחויב רשות המיסים, כתוצאה מצמצומה של תקופת ההשבה ל-24 החודשים שקדמו להגשת בקשת האישור בלבד, לא הייתי רואה מקום להתערב בסכומי הגמול ושכר הטרחה שנפסקו על ידי בית המשפט המחוזי. ואולם משסכום ההשבה צפוי להשתנות, אני סבור כי כך גם יש להפחית את סכומי הגמול ושכר הטרחה שעל המשיבה לשלם למייצגי הקבוצה, בהתאם. סיכום 60. אם תהיה עמדתי מקובלת על חברַי, תוצאת שלושת הערעורים תהא כדלקמן: ערעורו של מנירב על פסק דינו החלקי של בית המשפט המחוזי, ובפרט ערעורו הנוגע לסכומי ההנחה שניתנו לחברי הקבוצה המיוצגת – נדחה בזאת; ערעורה של רשות המיסים על פסק דינו החלקי של בית המשפט המחוזי, מתקבל ביחס לתקופת ההשבה בלבד. תקופת ההשבה בה תחויב רשות המיסים בהשבה תעמוד על 24 החודשים שקדמו להגשת בקשת האישור בלבד, כאמור בפסקה 57 לחוות דעתי. לא מצאתי להתערב ביתר קביעותיו של בית המשפט המחוזי בפסק דינו החלקי, עליהם ערערו הצדדים; ערעורה של רשות המיסים וערעורו כנגד של מנירב על פסק דינו המשלים של בית המשפט המחוזי נדחים בזאת, זאת בכפוף לשינוי סכומי שכר הטרחה והגמול, בהתאם לסכום ההשבה העדכני. 61. ככל שדעתי תתקבל, יהיה על הצדדים להגיש לבית המשפט המחוזי בתוך 20 ימים מיום מתן פסק דין זה את עמדתם, המוסכמת ככל הניתן, בדבר גובה סכום ההשבה העדכני, בהתאם לתקופת ההשבה שנקבעה בפסק דין זה. בית המשפט המחוזי יקבע את סכום ההשבה העדכני, ובהתאם יקבע גם את סכומי הגמול ושכר הטרחה העדכניים. 62. בנוסף אציע לחברַי שבנסיבות העניין לא נעשה צו להוצאות. ש ו פ ט השופט א' שהם: אני מסכים. ש ו פ ט השופט נ' סולברג: אני מסכים. אעיר אך זאת: לגבי "הגבול העליון של ההשבה במסגרת תובענה ייצוגית, מקום בו לא ניתנה הודעת חדילה" (כלשון המערער בעע"מ 7741/15 בפסקה 29 לסיכומיו) ביקש המערער להסתמך בין יתר האסמכתאות מן הפסיקה, גם על החלטתי-שלי בת"צ (י-ם) 17846-10-10 (25.3.2012). ברם, אין לתלות בהחלטה זו מה שמבקש המערער למצוא בה; לא לפי שלב הדיון שם, בבית המשפט המחוזי בשבתו כבית משפט לעניינים מינהליים, ולא לפי תוכנה של ההחלטה (להבדיל מדברי השופטת נ' בן אור, שנקטה עמדה, לימים, כשהגיעה השעה לכך, כשניתן פסק הדין על-ידה באותה פרשה (2.4.2013)). ש ו פ ט הוחלט כאמור בפסק דינו של השופט י' דנציגר. ניתן היום, ב' בחשון התשע"ח (22.10.2017). ש ו פ ט ש ו פ ט ש ו פ ט _________________________ העותק כפוף לשינויי עריכה וניסוח. 15077410_W16.doc חכ/ מרכז מידע, טל' 077-2703333 ; אתר אינטרנט, www.court.gov.il