נורויץ יוניון פייר אינשורנס סוסייטי לימיטד נ. מנהל מע"מ

בבית המשפט העליון בשבתו כבית משפט לערעורים אזרחיים ע"א 3840/98 בפני: כבוד הנשיא א' ברק כבוד השופט ת' אור כבוד השופטת ט' שטרסברג-כהן המערערת: נורויץ יוניון פייר אינשורנט סוסייטי לימיטד נ ג ד המשיב: מנהל מע"מ ערעור על פסק-דינו של בית המשפט המחוזי בתל-אביב-יפו מיום 5.5.98 בע"ש 1470/96 שניתן על-ידי כבוד השופט א' הומינר תאריך הישיבה: ל' בתשרי תשס"א (29.10.00) בשם המערערת: עו"ד גדעון סגל בשם המשיב: עו"ד עמנואל לינדר פסק-דין השופטת ט' שטרסברג-כהן: העובדות: 1. המערערת היא חברת ביטוח זרה שהחזיקה ברשיון "מבטח" ועסקה בישראל בעסקי ביטוח. היא יוצגה בישראל על ידי חברת נורשיפקו בע"מ. לצורך חוק מס ערך מוסף, התשל"ו1975- (להלן: חוק מע"מ) היא נחשבה ונישומה כ"מוסד כספי" המוגדר בחוק מע"מ ככולל, "מבטח". החל מתאריך 1.4.82 היא חדלה להנפיק פוליסות חדשות בישראל ועסקה אך ורק בהסדרת תביעות מכוח הפוליסות הקיימות. בשנת 84 חדלה חברת נורשיפקו מפעילות. בשנת 95 הוצאו למערערת שומות "מס רווח" על פי סעיף 4(ב) לחוק מע"מ, הקובע לאמור: "על פעילות בישראל של מוסד כספי יוטל מס שכר וריווח באחוזים מהשכר ששילם והריווח שהפיק, כפי שקבע שר האוצר באישור הכנסת". ביום 17.7.95 פנתה המערערת למשיב בבקשה לבטל את סיווגה כ"מוסד כספי" באופן רטרואקטיבי החל משנת 84 או 85, באשר אז חדלה היא מלהנפיק פוליסות חדשות ומאז איננה "מבטח". בקשתה זו נדחתה וכך גם השגתה. מכאן ערעורה לבית המשפט המחוזי. קביעות בית המשפט המחוזי וטענות הצדדים 2. בית המשפט המחוזי קבע, כי המערערת היא "מבטח" במובן חוק מע"מ ועל כן, היא "מוסד כספי". קביעתו מושתתת על הנימוקים הבאים: ראשית, מאחר והמערערת מחזיקה עדיין ברשיון מבטח, הרי שהיא "מבטח" על פי ההגדרה בחוק הפיקוח על עסקי ביטוח, התשמ"א1981- (להלן: חוק הפיקוח), ולכן היא גם "מבטח" על פי חוק מע"מ. שנית, חלק מעיסוקו של "מבטח" הינו גם הסדר תביעות נגדו ולא רק עיסוק בהנפקת פוליסות ביטוח. שלישית, המערערת מנועה מלטעון כי אין היא "מבטח" לצורך חוק מע"מ, משום שלצורך חוק הפיקוח היא התנגדה בשנת 95 לכוונת משרד האוצר לבטל את רשיונה כמבטח. רביעית, המערערת השתהתה בהגשת בקשתה לביטול רישומה כ"מוסד כספי". לאור זאת, דחה בית המשפט המחוזי את ערעור המערערת ומכאן הערעור בפני בית משפט זה. 3. המערערת טוענת, כי לצורך חוק מע"מ אין להסתפק בהגדרה הפורמאלית ובעובדת קיומו של רשיון כאמור בחוק הפיקוח, אלא תנאי הכרחי לקיומו של "מבטח" הוא ביצוע עסקי ביטוח. על פי סעיף 1 לחוק הפיקוח מוגדר עיסוק בביטוח כ"התקשרות דרך עסק בחוזי ביטוח" ואילו המערערת לא עסקה בביטוח כאמור בתקופה הנדונה, שכן היא טיפלה בהסדרת תביעות קיימות בלבד ולא הנפיקה פוליסות חדשות. כן טוענת המערערת, כי טעה בית משפט קמא בקביעותיו בעניין המניעות והשיהוי. מנגד, תומך המשיב בפסק-דינו של בית המשפט המחוזי על נימוקיו. דיון: 4. הגדרת מבטח בחוק מע"מ מפנה לחוק הפיקוח1951- שחלף מן העולם ב1981-, ובמקומו בא חוק הפיקוח משנת 1981, שאין עוד מחלוקת כי הוא חל בענייננו. מבטח מוגדר בסעיף 1 לחוק הפיקוח כמי שקיבל רשיון מבטח ישראלי או מבטח חוץ. די לכאורה בכך על מנת שהמערערת תחשב מבטח על פי חוק הפיקוח ועל פי חוק מע"מ. אלא שלטענת המערערת אין לראותה כמי שעסק בביטוח כמשמעותו של "עיסוק בביטוח" לפי חוק הפיקוח. אכן, בסעיף 1 לחוק הפיקוח, מוגדר עיסוק בביטוח כ"התקשרות דרך עסק בחוזי ביטוח" והמערערת לא עסקה בתקופה הרלבנטית בהתקשרויות בחוזי ביטוח. אלא שמכך לא משתמע שרק הנפקת פוליסות היא עיסוק בביטוח. אין הדבר מתחייב מלשון הסעיף ואין פרשנות זו עולה בקנה אחד עם תכלית החוק. "התקשרות בחוזי ביטוח" אינה מתמצית בכריתת החוזה. היא כוללת גם טיפול בחוזי הביטוח שנכרתו. היא נמשכת לאורך כל שלבי חייו של החוזה וכוללת סילוק תביעות על פי חוזה הביטוח שנכרת. פעילות של סילוק תביעות על פי פוליסות ביטוח קיימות, היא פעילות ביטוחית מובהקת. עסקי ביטוח כוללים מעצם טבעם גם פעילות של סילוק תביעות על פי פוליסות קיימות. פעילות זו היא חלק אינטגרלי מן העיסוק בביטוח. אמנם, במקרה הרגיל העיסוק בביטוח כולל בנוסף לסילוק תביעות על פי פוליסות קיימות, גם הוצאת פוליסות חדשות, אולם משהצטמצמה הפעילות לסילוק תביעות קיימות בלבד, אין לגרוס כי נפסק העיסוק בביטוח. די בפעילות כזו כדי לבסס קיומו של עיסוק בביטוח. מסקנה זו מתחייבת גם מחוק חוזה ביטוח, תשמ"א1981- המכסה פעילות בטוחית מקיפה ולא רק הנפקת פוליסות וגם מחוק הפיקוח המטיל פיקוח על מגוון רחב של פעילות המבטח, ולא רק על הנפקת פוליסות הביטוח. ודוק: גם כאשר הפעילות מתמצית בסילוק תביעות, ממשיך המבטח להחזיק ברשיון מבטח על פי חוק הפיקוח וממשיך להיחשב כ"מבטח" על פיו ולהיות כפוף לכל הוראותיו הרלבנטיות (ראו פרק ג', סימן ב, ג, ו; פרק ד סימן א לחוק הפיקוח). סיכומו של דבר, חברת ביטוח שעיסוקה מתמצה בסילוק תביעות על פי פוליסות ביטוח קיימות היא חברה העוסקת בביטוח על פי לשונו ותכליתו של חוק הפיקוח שאליו מפנה חוק מע"מ בהגדרת "מבטח". 5. המסקנה האמורה מתחייבת גם מתכליתו של חוק מע"מ. חוק מע"מ ביקש למסות את הערך המוסף. הערך המוסף של "עוסק" ממוסה על ידי הטלת מס ערך מוסף על עסקאותיו, תוך התרת ניכוי בגין מס התשומות ששילם (סעיף 2, 38 לחוק מע"מ). הערך המוסף של "מוסד כספי" ממוסה על ידי הטלת "מס שכר" על השכר שהוא משלם ו"מס רווח" על הרווח שהוא מפיק (סעיף 4(ב) לחוק מע"מ). על הטעם ביסוד הטלת "מס שכר ורווח" על ה"מוסד הכספי" עמד המלומד א' נמדר בציינו: "הטלת המס על 'מוסד כספי', שהינו גוף מסחרי העוסק בפיננסים, מעוררות בעיות מיוחדות: ראשית, בפעילותו של מוסד כספי משמשים בערבוביה עסקאות הנעשות עם צרכנים סופיים דבר המעורר קושי של זיהוי העסקאות החייבות במס. שנית, קיים קושי בזיהוי ה'מכירות' של המוסד הכספי שהמס עליהן צריך להיות מנוכה מהמס על התקבולים. הסיבה לכך הינה משום שחלק גדול מהפקדות הכספים אצל המוסד הכספי משמש לחסכון, ואינו נכלל בגדר הערך המוסף של הפעילות המשקית. בגלל קשיים אלה המחוקק אימץ דרך מיוחדת להטלת המס על מוסד כספי" (א' נמדר דיני מסים - מסים עקיפים­ (חושן למשפט, תל-אביב, 1994) 181). "מבטח" מסווג כ"מוסד כספי" לצורך חוק מע"מ ומוטל עליו "מס שכר ורווח". הבעייתיות במסוי "מוסד כספי", מתעורר הן בהקשר ל"מבטח" שאין מחלוקת כי הוא מוסד כספי והן בהקשר לחברת ביטוח שעיסוקה מתמצה בהסדרת תביעות. גם לגבי חברה כזו קשה לזהות את עסקאותיה החייבות במס. גם בחברה כזו חלק מהפקדותיה הן לחסכון ועל כן קשה לזהות את מכירותיה. על כן, כשם, שחברת ביטוח המבצעת את כל פעילות הביטוח, מסווגת כ"מוסד כספי" והערך המוסף שלה ממוסה על ידי הטלת "מס שכר ורווח", כך יש לסווג גם חברת ביטוח שעיסוקה מצטמצם לסילוק תביעות על פי פוליסות קיימות. גם חברת ביטוח שהפסיקה להנפיק פוליסות חדשות עשויה להפיק ערך מוסף, ואין כל הצדקה שלא תמוסה על ערך מוסף זה. אשר על כן, מציעה אני לדחות את הערעור ולחייב את המערערת לשאת בהוצאות המשיב בסכום כולל של 20,000 ש"ח. ש ו פ ט ת הנשיא א' ברק: אני מסכים. ה נ ש י א השופט ת' אור: אני מסכים. ש ו פ ט הוחלט כאמור בפסק-דינה של כבוד השופטת ט' שטרסברג-כהן. ניתן היום, כ"ב בחשוון תשס"א (20.11.00). ה נ ש י א ש ו פ ט ש ו פ ט ת העתק מתאים למקור שמריהו כהן - מזכיר ראשי 98038400.J03