ע"א 4342/03 — בית ייטח בע"מ נ. מנהל מס שבח חיפה

פסק-דין בתיק ע"א 4342/03 בבית המשפט העליון בשבתו כבית משפט לערעורים אזרחיים ע"א 4342/03 בפני: כבוד השופט א' גרוניס כבוד השופטת מ' נאור כבוד השופטת א' חיות המערערים: 1. בית ייטח בע"מ 2. בית אדרי בע"מ 3. יטח עמרם 4. יוסף אדרי נ ג ד המשיב: מנהל מס שבח חיפה ערעור על פסק דינו של בית המשפט המחוזי בחיפה בעמ"ש 5975/98, 5976/98, 5977/98 ו-5978/98 שניתן ביום 27.2.03 (כבוד השופט מ' סלוצקי) תאריך הישיבה: כ"ו באייר תשס"ו (24.05.06) בשם המערערים: עו"ד מ' חשפר בשם המשיב: עו"ד י' אבן חיים פסק-דין השופט א' גרוניס: 1. ערעור על פסק דינה של ועדת הערר לפי חוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ"ג-1963, מיום 6.3.03 (כב' הנשיא (בדימ') מ' סלוצקי ונציגי הציבור א' ארבל וש' תענך), במסגרתו נדחה עררם של המערערים. 2. ביום 26.3.95 רכש כל אחד מהמערערים 3 ו-4 חלק ממקרקעין מסוימים המצויים בעיר עכו (להלן - המקרקעין). בד בבד נכרת בין מערערים 3 ו-4 לבין יתר בעלי המקרקעין הסכם לחלוקת השימוש במקרקעין, לפיו הוענקה לכל אחד מהמערערים האמורים זכות לשימוש בלעדי בחלק מסוים מן המקרקעין. ביום 24.12.96 כרת המערער 3 הסכם חכירה עם מערערת 1, שהינה חברה משפחתית המצויה בשליטתו. על פי ההסכם, חכרה מערערת 1 מן המערער 3 את חלקו במקרקעין לתקופה של עשר שנים וחודש נוסף. זאת, במטרה להקים על המקרקעין מבנה מסחרי. במסגרת ההסכם נקבע, כי דמי החכירה לכל התקופה יהיו בשיעור של 656,000 ש"ח, וכי הם ישולמו על דרך הקצאת 200 מניות פדיון של המערערת 1 למערער 3. באותו היום נכרת הסכם חכירה זהה בין מערער 4 לבין מערערת 2, שהינה חברה משפחתית המצויה בשליטתו של מערער 4 (שני ההסכמים האמורים יכונו יחד להלן - הסכמי החכירה). ביום 15.12.96, עוד טרם כריתתם של הסכמי החכירה, פנו מערערים 3 ו-4 לפקידת השומה בבקשה לפטור ממס בולים בהתאם לסעיף 13 לתוספת ב' לחוק מס הבולים על מסמכים, תשכ"א-1961. הבקשה נסמכה על כך שעסקאות החכירה באות בגדר הפטור הקבוע בסעיף 104א לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן - הפקודה). ביום 26.1.97 אישרה פקידת השומה כי הסכמי החכירה אכן פטורים ממס בולים. עם זאת, הדגישה היא כי שאלת התקיימותם של התנאים לפטור לפי סעיף 104א לפקודה תיבחן במועד השומה הסופית. 3. המערערים דיווחו על דבר כריתתם של הסכמי החכירה הן לפקידת השומה והן למשיב (להלן - המנהל), תוך שביקשו כי למערערים 3 ו-4 יוענק פטור מלא ממס שבח ואילו למערערות 1 ו-2 יוענק פטור חלקי ממס רכישה (להלן - בקשת הפטור). בקשת הפטור התבססה על הוראות הפטור הקבועות בסעיף 104א לפקודה בצירוף סעיף 104ד(4) לפקודה. המשיב דחה את בקשת הפטור. השגה אשר הוגשה בעניין זה נדחתה ביום 22.10.98. בהמשך תיקן המנהל את השומות שהוצאו על ידו, אך זאת מבלי ששונה סכום השומה. ערר אשר הגישו המערערים נדחה ביום 6.3.03. מכאן הערעור שלפנינו, במסגרתו משיגים המערערים הן על דחייתה של בקשת הפטור והן על עצם סמכותו של המנהל להכריע בבקשה זו. 4. מששקלנו בדבר הגענו לכלל מסקנה, כי אין מקום להתערב בקביעתה של הערכאה דלמטה לפיה בדין נדחתה בקשת הפטור. הטעם לכך הינו כפול: ראשית, כל אחד מהמערערים 3 ו-4 העניק למערערות 1 ו-2 (בהתאמה) זכות חכירה בלבד, תוך שהותיר בידיו את זכות הבעלות הנתונה לו במקרקעין. במילים אחרות, מערערים 3 ו-4 לא העבירו את מלוא זכויותיהם במקרקעין, אלא אך זכות נגזרת בלבד, תוך שנשמרה זיקתם למקרקעין. דומה, כי בנסיבות אלו לא מתקיימת תכליתן של הוראות הפטור נשוא דיוננו, היינו, לאפשר - באמצעות דחיית החיוב במס - שינוי פורמאלי במבנה המשפטי של החזקת נכסים מהחזקה ישירה להחזקה על ידי חברה. ממילא אין מקום להחיל את הפטור במקרים כגון דא (ראו י' הדרי, מיסוי מקרקעין: כרך ב' - חלק שני (מהדורה שנייה, 2004), 169 והאסמכתא הנזכרת שם). אכן, לאחר האירועים הרלוונטיים לענייננו תוקן סעיף 104א לפקודה על דרך הוספת התייחסות מפורשת לכך שהפטור מותנה בהעברתן של מלוא הזכויות בנכס (חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' 132)(תיקון), התשס"ג-2002, ס"ח 1881, עמ' 132). אולם, אין בעובדה זו כשלעצמה כדי לשנות ממסקנתנו לעניין פרשנותו הראויה של סעיף 104א לפקודה עובר לתיקון האמור, שבא אך להבהיר. יוער, כי בעמדתנו האמורה חולקים אנו על גישתה של ועדת הערר בסוגיה זו. 5. שנית, על פי קביעתה העובדתית של ועדת הערר ניתנה לכל אחד ממערערים 3 ו-4, במסגרת הסכמי החכירה, תמורה נוספת מעבר לזו המתבטאת במניות הפדיון. כוונתנו היא לכך, שבתום תקופת החכירה יהיו מערערים אלו זכאים לקבל לידיהם את החזקה במקרקעין, כשעליהם בנוי מבנה מסחרי, וזאת מבלי שיידרשו לשלם דבר עבור הקמתו של המבנה האמור. בתמורה נוספת זו יש כדי לשלול את התקיימותם של התנאים למתן פטור לפי סעיף 104א לפקודה, כמו גם את ההצדקה למתן הפטור האמור. בהקשר זה יצוין, כי לא מצאנו ממש בהשגותיהם של המערערים לעניין תיקונן של השומות לפי סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ"ג-1963. לאור האמור, איננו נדרשים כלל לדון בנימוק נוסף עליו התבססה ועדת הערר, ולפיו מניות הפדיון אשר הוקצו למערערים 3 ו-4 מקפלות בתוכן תמורה נוספת אשר יש בה כדי לשלול את תחולתו של הפטור. נוסיף עוד, כי בנסיבותיו הפרטניות של המקרה דנא לא מצאנו לנכון לקבל את טענות המערערים לעניין סמכותו של המנהל להכריע בבקשת הפטור. 6. הערעור נדחה, איפוא. המערערים ישאו בשכר טרחת עורך דין בסך 35,000 ש"ח. ניתן היום, א' בסיון תשס"ו (28.5.06). ש ו פ ט ש ו פ ט ת ש ו פ ט ת _________________________ העותק כפוף לשינויי עריכה וניסוח. 03043420_S10.docלח מרכז מידע, טל' 02-6593666 ; אתר אינטרנט, www.court.gov.il